Страница:
Оперативное налоговое планирование включает в себя также оценку последствий направления инвестиций организации, размещения прибыли и активов и определение наиболее рациональных путей. На данном этапе необходимо учитывать два аспекта: во-первых, виды и размеры предоставляемых льгот по тем или иным направлениям инвестиций и, во-вторых, различные варианты налогообложения при получении доходов от вложений.
Завершающий этап налогового планирования – это оценка его эффективности. Любое планирование бессмысленно без сравнения полученных результатов с запланированными.
Элементами данного этапа являются:
– сравнение фактических данных с плановыми показателями, определение величин отклонений, выявление и анализ их причин, установление максимально допустимых размеров отклонений (определение точности налогового планирования);
– разработка системы показателей, позволяющих определить эффективность применяемых методов и способов налогового планирования, а также степень воздействия на результативные финансовые характеристики организации (определение эффективности налогового планирования);
– корректировка действующей системы налогового планирования, принятие решений об отказе от нерезультативных методов и разработке новых.
Сравнение плановых и фактических показателей величин налоговых платежей производится при подведении итогов выполнения тех или иных планов. Одновременно определяются причины отклонений – внешние и внутренние.
И внешние, и внутренние причины отклонений необходимо проанализировать. Внешние причины по отношению к хозяйствующему субъекту – объективны, как правило не зависят от самой организации. Роль налогового планирования в данном случае сводится к возможно более точному прогнозированию ситуации, экспертной оценке последствий.
Серьезные изменения политической и экономической ситуации в России, а также в странах, где расположены дочерние компании холдинга, требуют тщательного изучения и соответствующих корректировок финансовых и производственных планов, в состав которых входят и планы налоговых платежей. Изменения налогового законодательства более предсказуемы. Так, с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ применение норм, ухудшающих положение налогоплательщика, к прошедшим периодам исключено. То есть при высоком уровне налогового планирования в организации наиболее существенные изменения в большинстве своем должны быть предусмотрены как один из вариантов.
Одной из распространенных в практике внутренних причин отклонений от плана является принятие незапланированного решения или отказ от ранее предусмотренного. Задачей налогового планирования в данном случае является сведение до минимума непроработанных с точки зрения налогообложения решений, оперативный анализ изменений и корректировка плана. Недостатки могут быть в самом планировании. Это и неточности в оценке финансовых и производственных показателей, на основе которых формируются налоговые базы, и недостоверные прогнозы тех или иных изменений, и недостаточность проработки конкретных решений с точки зрения наступления налоговых последствий и т. д. Кроме того очень часто встречаются недостатки в исполнении плана в силу несогласованности действий плановой, производственной и юридической служб и бухгалтерии, нескоординированности действий дочерних структур и плохой управляемости ими, а также в силу низкого уровня организации финансовой работы в целом.
Анализ причин отклонений фактических показателей от плановых дает возможность:
– скорректировать средне– и долгосрочные планы;
– учесть выявленные внутренние недостатки при составлении новых планов;
– усовершенствовать систему планирования и управления в организации;
– сформировать базу статистических данных, характеризующих степень влияния объективных внешних факторов на величину отклонений.
2.4. Основные формы организации налогового планирования
2.5. Налоговые схемы
2.6. Классификация налогового планирования
2.7. Отношение государства к оптимизации налогообложения
Контрольные вопросы к лекции № 2:
Лекция 3. Методика реализации налогового планирования на предприятии
3.1. Управление на предприятии и налоговое планирование
Завершающий этап налогового планирования – это оценка его эффективности. Любое планирование бессмысленно без сравнения полученных результатов с запланированными.
Элементами данного этапа являются:
– сравнение фактических данных с плановыми показателями, определение величин отклонений, выявление и анализ их причин, установление максимально допустимых размеров отклонений (определение точности налогового планирования);
– разработка системы показателей, позволяющих определить эффективность применяемых методов и способов налогового планирования, а также степень воздействия на результативные финансовые характеристики организации (определение эффективности налогового планирования);
– корректировка действующей системы налогового планирования, принятие решений об отказе от нерезультативных методов и разработке новых.
Сравнение плановых и фактических показателей величин налоговых платежей производится при подведении итогов выполнения тех или иных планов. Одновременно определяются причины отклонений – внешние и внутренние.
И внешние, и внутренние причины отклонений необходимо проанализировать. Внешние причины по отношению к хозяйствующему субъекту – объективны, как правило не зависят от самой организации. Роль налогового планирования в данном случае сводится к возможно более точному прогнозированию ситуации, экспертной оценке последствий.
Серьезные изменения политической и экономической ситуации в России, а также в странах, где расположены дочерние компании холдинга, требуют тщательного изучения и соответствующих корректировок финансовых и производственных планов, в состав которых входят и планы налоговых платежей. Изменения налогового законодательства более предсказуемы. Так, с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ применение норм, ухудшающих положение налогоплательщика, к прошедшим периодам исключено. То есть при высоком уровне налогового планирования в организации наиболее существенные изменения в большинстве своем должны быть предусмотрены как один из вариантов.
Одной из распространенных в практике внутренних причин отклонений от плана является принятие незапланированного решения или отказ от ранее предусмотренного. Задачей налогового планирования в данном случае является сведение до минимума непроработанных с точки зрения налогообложения решений, оперативный анализ изменений и корректировка плана. Недостатки могут быть в самом планировании. Это и неточности в оценке финансовых и производственных показателей, на основе которых формируются налоговые базы, и недостоверные прогнозы тех или иных изменений, и недостаточность проработки конкретных решений с точки зрения наступления налоговых последствий и т. д. Кроме того очень часто встречаются недостатки в исполнении плана в силу несогласованности действий плановой, производственной и юридической служб и бухгалтерии, нескоординированности действий дочерних структур и плохой управляемости ими, а также в силу низкого уровня организации финансовой работы в целом.
Анализ причин отклонений фактических показателей от плановых дает возможность:
– скорректировать средне– и долгосрочные планы;
– учесть выявленные внутренние недостатки при составлении новых планов;
– усовершенствовать систему планирования и управления в организации;
– сформировать базу статистических данных, характеризующих степень влияния объективных внешних факторов на величину отклонений.
2.4. Основные формы организации налогового планирования
Правильная организация работы по налоговому планированию заключается в следующем.
Организация означает, что налогоплательщик должны выделить налоговое планирование в отдельное направление работы, отделив его от работы бухгалтерии по расчету и уплате налогов, подготовке налоговой отчетности. Это отдельное направление работы должно иметь своего ответственного исполнителя. В небольших компаниях возможно совмещение функции и должности оптимизатора налогов с другими финансово-учетными функциями.
В компаниях среднего размера возможно выделение отдельного сотрудника для такой работы. В крупных компаниях возможно создание целого отдела налогового планирования. На практике в крупных российских организациях оптимизацию налогов обеспечивают сотрудники службы внутреннего аудита, финансовой службы и юридического управления. Но даже при таком разделении полномочий в компании должен быть назначен сотрудник с единоличной ответственностью, проблемы, риски и результаты налоговой оптимизации. В противномслучае групповая ответственность существенно затруднит работу и замедлит принятие решений.
Состоятельным физическим лицам можно посоветовать иметь постоянного налогового консультанта.
Для большинства налогоплательщиков можно использовать следующий порядок налогового планирования:
1) анализ хозяйственной деятельности;
2) определение основных налоговых проблем;
3) поиск путей решения налоговых проблем;
4) разработка и планирование налоговых схем;
5) подготовка и реализация налоговых схем;
6) включение результатов в отчетности и ожидания реакции контрольных органов.
Для новых и не вполне отработанных налоговых схем период ожидания достаточно весом. Фактически конечный результат налогового планирования, в смысле полной реализации налоговой схемы и получения экономии на налогах, будет достигнут после признания правильности модели экономического поведения налогоплательщика со стороны контрольных органов. Это признание выражается прежде всего в отсутствии негативной реакции со стороны этих органов, которое может проявиться как в отсутствии налоговой проверки, так и в ее позитивных результатах.
Заниматься оптимизационным налоговым планированием можно изредка, с некоторой периодичностью или постоянно. Существует целый ряд моментов в жизни отдельных предприятий и их групп, когда налоговое планирование становится необходимым.
1. При планировании деятельности на следующий год (с учетом изменений в налоговом законодательстве на будущий год).
Во всем мире большинство налоговых изменений имеет годовую периодичность. Поэтому при подготовке финансовых планов на следующий год налогоплательщикам следует анализировать будущие налоговые изменения и вносить соответствующие коррективы в свои планы. Налоговые поправки могут серьезно корректировать финансовые планы и показатели деятельности налогоплательщиков.
2. При подготовке крупных (в том числе корпоративных) сделок.
Крупные сделки предполагают крупные затраты и крупные выгоды Источником крупных затрат может служить прибыль предприятия или расходы, включаемые в себестоимость и уменьшающие прибыль. Разница в налогообложении прибыли в результате этого будет очень ощутимой. Не менее значимым является определение режима собственности новых активов и способа вывода прибыли. Налоговые последствия различных альтернатив подобных сделок могут серьезно отличаться друг от друга. Вывод прибыли может быть осуществлен практически без налоговых потерь как текущие платежи на офшорную компанию, как прибыль акционера-нерезидента с получением освобождения от двойного налогообложения, т. е. без российского налогообложения, как дальнейшие инвестиции в другие активы.
3. При планировании инвестиций и создании нового бизнеса.
Новый бизнес должен сопровождаться полноценным налоговым планированием. По меньшей мере необходимо проанализировать риски допущения грубых налоговых ошибок. Более подробно о включении раздела, посвященного налоговому планированию, в бизнес-план будет рассказано ниже.
4. При оценке стоимости бизнеса и его будущей доходности.
Организация означает, что налогоплательщик должны выделить налоговое планирование в отдельное направление работы, отделив его от работы бухгалтерии по расчету и уплате налогов, подготовке налоговой отчетности. Это отдельное направление работы должно иметь своего ответственного исполнителя. В небольших компаниях возможно совмещение функции и должности оптимизатора налогов с другими финансово-учетными функциями.
В компаниях среднего размера возможно выделение отдельного сотрудника для такой работы. В крупных компаниях возможно создание целого отдела налогового планирования. На практике в крупных российских организациях оптимизацию налогов обеспечивают сотрудники службы внутреннего аудита, финансовой службы и юридического управления. Но даже при таком разделении полномочий в компании должен быть назначен сотрудник с единоличной ответственностью, проблемы, риски и результаты налоговой оптимизации. В противномслучае групповая ответственность существенно затруднит работу и замедлит принятие решений.
Состоятельным физическим лицам можно посоветовать иметь постоянного налогового консультанта.
Для большинства налогоплательщиков можно использовать следующий порядок налогового планирования:
1) анализ хозяйственной деятельности;
2) определение основных налоговых проблем;
3) поиск путей решения налоговых проблем;
4) разработка и планирование налоговых схем;
5) подготовка и реализация налоговых схем;
6) включение результатов в отчетности и ожидания реакции контрольных органов.
Для новых и не вполне отработанных налоговых схем период ожидания достаточно весом. Фактически конечный результат налогового планирования, в смысле полной реализации налоговой схемы и получения экономии на налогах, будет достигнут после признания правильности модели экономического поведения налогоплательщика со стороны контрольных органов. Это признание выражается прежде всего в отсутствии негативной реакции со стороны этих органов, которое может проявиться как в отсутствии налоговой проверки, так и в ее позитивных результатах.
Заниматься оптимизационным налоговым планированием можно изредка, с некоторой периодичностью или постоянно. Существует целый ряд моментов в жизни отдельных предприятий и их групп, когда налоговое планирование становится необходимым.
1. При планировании деятельности на следующий год (с учетом изменений в налоговом законодательстве на будущий год).
Во всем мире большинство налоговых изменений имеет годовую периодичность. Поэтому при подготовке финансовых планов на следующий год налогоплательщикам следует анализировать будущие налоговые изменения и вносить соответствующие коррективы в свои планы. Налоговые поправки могут серьезно корректировать финансовые планы и показатели деятельности налогоплательщиков.
2. При подготовке крупных (в том числе корпоративных) сделок.
Крупные сделки предполагают крупные затраты и крупные выгоды Источником крупных затрат может служить прибыль предприятия или расходы, включаемые в себестоимость и уменьшающие прибыль. Разница в налогообложении прибыли в результате этого будет очень ощутимой. Не менее значимым является определение режима собственности новых активов и способа вывода прибыли. Налоговые последствия различных альтернатив подобных сделок могут серьезно отличаться друг от друга. Вывод прибыли может быть осуществлен практически без налоговых потерь как текущие платежи на офшорную компанию, как прибыль акционера-нерезидента с получением освобождения от двойного налогообложения, т. е. без российского налогообложения, как дальнейшие инвестиции в другие активы.
3. При планировании инвестиций и создании нового бизнеса.
Новый бизнес должен сопровождаться полноценным налоговым планированием. По меньшей мере необходимо проанализировать риски допущения грубых налоговых ошибок. Более подробно о включении раздела, посвященного налоговому планированию, в бизнес-план будет рассказано ниже.
4. При оценке стоимости бизнеса и его будущей доходности.
2.5. Налоговые схемы
Понятие налоговая схема появилось не из теоретических разработок, а из реальной жизни российских налогоплательщиков. В понимании большинства руководителей налоговое планирование – это прежде всего налоговые схемы. Такой вывод достаточно близок к истине, т. к. конкретные результаты оптимизационного налогового планирования всегда выражаются в некоторых организационно-правовых схемах.
Налоговая схема – это основная идея конкретного метода оптимизации (минимизации) налогов; легальное описание взаимодействия элементов налоговой схемы; наглядное графическое представление выбранного метода оптимизации (минимизации) налогов.
Под налоговой схемой также можно понимать такое оформление и представление экономических действий, которое позволит налогоплательщикам применить благоприятный налоговый режим и получить экономию по уплате налогов.
Оптимизационное налоговое планирование может иметь различный масштаб и соответственно различную экономическую эффективность воздействия на бизнес.
По своему масштабу (степени воздействия на налогоплательщика) налоговые схемы бывают трех видов: глобальные, средние и малые.
1) глобальные налоговые схемы помогают минимизировать большинство основных налогов, существенно меняют формы бизнеса, воздействуя на основную массу применяемых экономических действий, приводят к многократному сокращению налогового бремени;
2) средние налоговые схемы помогают минимизировать один-два налога, требуют приспосабливать бизнес под данные схемы, приводят к сокращению налогового бремени на десятки процентов;
3) м алые налоговые схемы минимизируют обычно один налог, иногда второстепенный. Обычно не требуют больших организационных затрат, позволяют достигнуть небольшого, но все-таки заметного сокращения налогового бремени.
Для реализации налоговых схем и серьезного налогового планирования требуется комплексное применение в их взаимосвязях нескольких предприятий – налогоплательщиков с различными налоговыми режимами с учетом имеющихся внутренних и внешних ограничений подконтрольности предприятий, доверие к определенным лицам, наличие посредников и т. д.). Реальные налоговые схемы могут быть достаточно масштабными и сложными.
Лучшие топологии налоговых схем необходимо для получения уверенного навыка их разработки, оценки и анализа, понимания их специфики и отдельных деталей.
Под топологией налоговой схемы можно понимать зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов налоговой схемы и связей между ними.
Основными элементами налоговых схем являются следующие объекты: юридическое лицо – налогоплательщик, его контрагенты по сделкам и юридические лица, выполняющие функции налоговых посредников. Связи между элементами определяют направления основных финансовых потоков налогоплательщика и следовательно имеют векторный вид, который обозначается стрелками.
Схемы с количеством взаимодействующих лиц от двух до четырех могут считаться простыми. Схемы с количеством участников более четырех считаются сложными.
И последнее что необходимо рассмотреть – это механизм построения схем.
Самым сложным этапом оптимизационного налогового планирования является разработка конкретных налоговых схем. Классическая последовательность их построения следующая:
1) поиск идеи. На данном этапе наиболее эффективными являются различные эвристические и творческие подходы. Ближе всего эта деятельность связана с комплексным анализом налогового законодательства с учетом необходимости минимизировать размеры or по конкретным налогам;
2) разработка экономической модели. На данном этапе решается вопрос, имеет ли найденная идея практический интерес и экономическое содержание, определяется какой экономический эффект он может принести;
3) юридическая модель. Рассматривается юридическая возможность реализации идеи, юридическое оформление и обоснование значимых деталей. Заканчивается проектами документов;
4) организационная модель. Любая схема должна быть деталь лакирована и правильно организована. На этом этапе выделяют возможные организационные сложности, пути их преодоления, ответственные лица, этапы и отчетность;
5) учетная модель. Вполне законченной схемой для предприятий можно считать только такую налоговую схему, в которой точно определены бухгалтерские проводки. Различные варианты бухгалтерских проводок могут повлиять на конечный результат и соответственно на эффективность налоговой схемы;
6) отработка деталей. Данный этап частично входит в вышеуказанные, но имеет и собственную ценность. Этот этап целиком прикладной и относится к возможностям и связям конкретных предприятий, а также конкретной специфике реального предприятия и региона. Все существенные для налоговой схемы детали должны быть проверены. Обычно при разработке налоговых схем ряд общих деталей в качестве предположений принимается без доказательств. Но иногда на практике оказывается, что какая-то отдельная операция не может быть произведена так, как задумывалось, или в заданные сроки.
Налоговая схема – это основная идея конкретного метода оптимизации (минимизации) налогов; легальное описание взаимодействия элементов налоговой схемы; наглядное графическое представление выбранного метода оптимизации (минимизации) налогов.
Под налоговой схемой также можно понимать такое оформление и представление экономических действий, которое позволит налогоплательщикам применить благоприятный налоговый режим и получить экономию по уплате налогов.
Оптимизационное налоговое планирование может иметь различный масштаб и соответственно различную экономическую эффективность воздействия на бизнес.
По своему масштабу (степени воздействия на налогоплательщика) налоговые схемы бывают трех видов: глобальные, средние и малые.
1) глобальные налоговые схемы помогают минимизировать большинство основных налогов, существенно меняют формы бизнеса, воздействуя на основную массу применяемых экономических действий, приводят к многократному сокращению налогового бремени;
2) средние налоговые схемы помогают минимизировать один-два налога, требуют приспосабливать бизнес под данные схемы, приводят к сокращению налогового бремени на десятки процентов;
3) м алые налоговые схемы минимизируют обычно один налог, иногда второстепенный. Обычно не требуют больших организационных затрат, позволяют достигнуть небольшого, но все-таки заметного сокращения налогового бремени.
Для реализации налоговых схем и серьезного налогового планирования требуется комплексное применение в их взаимосвязях нескольких предприятий – налогоплательщиков с различными налоговыми режимами с учетом имеющихся внутренних и внешних ограничений подконтрольности предприятий, доверие к определенным лицам, наличие посредников и т. д.). Реальные налоговые схемы могут быть достаточно масштабными и сложными.
Лучшие топологии налоговых схем необходимо для получения уверенного навыка их разработки, оценки и анализа, понимания их специфики и отдельных деталей.
Под топологией налоговой схемы можно понимать зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов налоговой схемы и связей между ними.
Основными элементами налоговых схем являются следующие объекты: юридическое лицо – налогоплательщик, его контрагенты по сделкам и юридические лица, выполняющие функции налоговых посредников. Связи между элементами определяют направления основных финансовых потоков налогоплательщика и следовательно имеют векторный вид, который обозначается стрелками.
Схемы с количеством взаимодействующих лиц от двух до четырех могут считаться простыми. Схемы с количеством участников более четырех считаются сложными.
И последнее что необходимо рассмотреть – это механизм построения схем.
Самым сложным этапом оптимизационного налогового планирования является разработка конкретных налоговых схем. Классическая последовательность их построения следующая:
1) поиск идеи. На данном этапе наиболее эффективными являются различные эвристические и творческие подходы. Ближе всего эта деятельность связана с комплексным анализом налогового законодательства с учетом необходимости минимизировать размеры or по конкретным налогам;
2) разработка экономической модели. На данном этапе решается вопрос, имеет ли найденная идея практический интерес и экономическое содержание, определяется какой экономический эффект он может принести;
3) юридическая модель. Рассматривается юридическая возможность реализации идеи, юридическое оформление и обоснование значимых деталей. Заканчивается проектами документов;
4) организационная модель. Любая схема должна быть деталь лакирована и правильно организована. На этом этапе выделяют возможные организационные сложности, пути их преодоления, ответственные лица, этапы и отчетность;
5) учетная модель. Вполне законченной схемой для предприятий можно считать только такую налоговую схему, в которой точно определены бухгалтерские проводки. Различные варианты бухгалтерских проводок могут повлиять на конечный результат и соответственно на эффективность налоговой схемы;
6) отработка деталей. Данный этап частично входит в вышеуказанные, но имеет и собственную ценность. Этот этап целиком прикладной и относится к возможностям и связям конкретных предприятий, а также конкретной специфике реального предприятия и региона. Все существенные для налоговой схемы детали должны быть проверены. Обычно при разработке налоговых схем ряд общих деталей в качестве предположений принимается без доказательств. Но иногда на практике оказывается, что какая-то отдельная операция не может быть произведена так, как задумывалось, или в заданные сроки.
2.6. Классификация налогового планирования
Противоправные мероприятия, содержащиеся в налоговом плане, подразделяются на следующие группы правонарушений:[6]
– виды уклонения от уплаты налогов, связанные с сокрытием выручки или дохода;
– виды уклонения от уплаты налогов, связанные с использованием фондов предприятий;
– виды уклонения от уплаты налогов, связанные с использованием расчетных счетов;
– виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого путем манипуляций с издержками;
– виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого путем формального увеличения числа сотрудников;
– виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого посредством неправомерного учреждения новых структур;
– виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого посредством несоблюдения порядка регистрации и хранения денежных средств.
Следует различать следующие модели поведения хозяйствующих субъектов:
1) уклонение от уплаты налогов;
2) обход налогов;
3) стандартный метод;
4) налоговое планирование.
Документальное оформление налогового планирования происходит:
– в налоговом календаре;
– в приказе по учетной и налоговой политике хозяйствующего субъекта;
– во внутренних правилах налогового планирования в организации;
– в инструкциях для участников процесса налогового планирования.
Необходимо отметить, что специфика налогового планирования определяется рядом факторов:
– спецификой объекта налогообложения;
– спецификой субъекта налогообложения;
– определенной возможностью обхода налога, предоставляемой особенностями методов налогообложения, способами его исчисления и уплаты;
– налогообложением доходов, полученных из различных источников, по различным ставкам;
– использованием определенных вариантов учетной и договорной политики;
– возможностью для ухода и легального снижения налогов при использовании налоговых убежищ.
Классификация (от лат. classis – разряд, класс) – система соподчиненных понятий (классов, объектов, явлений) в какой-либо отрасли знаний или деятельности человека, составленная на основе учета общих признаков объектов и закономерных связей между ними и используемая как средство для установления связей между этими объектами.
Классификация налогового планирования должна исходить из общетеоретических положений о классификации, учитывать гносеологические корни этого понятия. Взаимодействуя с другими элементами общей системы, налоговое планирование принимает все черты, свойственные общеэкономическому планированию, в этом проявляется их диалектическая связь как частного и общего через призму их соотношения, взаимосвязи, вычленяется сущность налогового планирования.
Следовательно, говоря о классификации налогового планирования, необходимо иметь в виду, во-первых, логику и структуру построения цепочки наилучших способов достижения поставленных целей, и, во-вторых, временные рамки, с одной стороны ограничивающие постановку невыполнимых задач и целей, а с другой – выступающие индикатором эффективности планируемых действий путем сопоставления прогнозируемого и фактического результата.
По субъектам, участвующим в налоговом планировании, различают внешние, разрабатываемые и применяемые третьими лицами (учредителями предприятия, сторонними консультантами, представителями государственных органов и т. п.), и внутренние (исполнительные органы предприятия, его структурные подразделения) мероприятия налогового планирования.
В зависимости от юрисдикции применения методов налоговой оптимизации различают планирование налоговых отчислений с учетом действия местных налоговых нормативных актов, законодательных актов субъектов Российской Федерации, федеральных законов, а также в соответствии с международным налоговым правом. Последняя группа методов, которая в литературе получила устойчивое наименование международного налогового планирования, настолько специфична и значима в развитии мировой экономики, что заслуживает особо тщательного анализа.
В зависимости от уровня управления целесообразно выделять следующие виды налогового планирования:
– планирование на уровне государства (государственное);
– планирование на уровне хозяйствующих субъектов (корпоративное), в т. ч. в рамках системы предприятий;
– планирование на уровне физических лиц (индивидуальное).
– виды уклонения от уплаты налогов, связанные с сокрытием выручки или дохода;
– виды уклонения от уплаты налогов, связанные с использованием фондов предприятий;
– виды уклонения от уплаты налогов, связанные с использованием расчетных счетов;
– виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого путем манипуляций с издержками;
– виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого путем формального увеличения числа сотрудников;
– виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого посредством неправомерного учреждения новых структур;
– виды уклонения от уплаты налогов, совершаемого посредством несоблюдения порядка регистрации и хранения денежных средств.
Следует различать следующие модели поведения хозяйствующих субъектов:
1) уклонение от уплаты налогов;
2) обход налогов;
3) стандартный метод;
4) налоговое планирование.
Документальное оформление налогового планирования происходит:
– в налоговом календаре;
– в приказе по учетной и налоговой политике хозяйствующего субъекта;
– во внутренних правилах налогового планирования в организации;
– в инструкциях для участников процесса налогового планирования.
Необходимо отметить, что специфика налогового планирования определяется рядом факторов:
– спецификой объекта налогообложения;
– спецификой субъекта налогообложения;
– определенной возможностью обхода налога, предоставляемой особенностями методов налогообложения, способами его исчисления и уплаты;
– налогообложением доходов, полученных из различных источников, по различным ставкам;
– использованием определенных вариантов учетной и договорной политики;
– возможностью для ухода и легального снижения налогов при использовании налоговых убежищ.
Классификация (от лат. classis – разряд, класс) – система соподчиненных понятий (классов, объектов, явлений) в какой-либо отрасли знаний или деятельности человека, составленная на основе учета общих признаков объектов и закономерных связей между ними и используемая как средство для установления связей между этими объектами.
Классификация налогового планирования должна исходить из общетеоретических положений о классификации, учитывать гносеологические корни этого понятия. Взаимодействуя с другими элементами общей системы, налоговое планирование принимает все черты, свойственные общеэкономическому планированию, в этом проявляется их диалектическая связь как частного и общего через призму их соотношения, взаимосвязи, вычленяется сущность налогового планирования.
Следовательно, говоря о классификации налогового планирования, необходимо иметь в виду, во-первых, логику и структуру построения цепочки наилучших способов достижения поставленных целей, и, во-вторых, временные рамки, с одной стороны ограничивающие постановку невыполнимых задач и целей, а с другой – выступающие индикатором эффективности планируемых действий путем сопоставления прогнозируемого и фактического результата.
По субъектам, участвующим в налоговом планировании, различают внешние, разрабатываемые и применяемые третьими лицами (учредителями предприятия, сторонними консультантами, представителями государственных органов и т. п.), и внутренние (исполнительные органы предприятия, его структурные подразделения) мероприятия налогового планирования.
В зависимости от юрисдикции применения методов налоговой оптимизации различают планирование налоговых отчислений с учетом действия местных налоговых нормативных актов, законодательных актов субъектов Российской Федерации, федеральных законов, а также в соответствии с международным налоговым правом. Последняя группа методов, которая в литературе получила устойчивое наименование международного налогового планирования, настолько специфична и значима в развитии мировой экономики, что заслуживает особо тщательного анализа.
В зависимости от уровня управления целесообразно выделять следующие виды налогового планирования:
– планирование на уровне государства (государственное);
– планирование на уровне хозяйствующих субъектов (корпоративное), в т. ч. в рамках системы предприятий;
– планирование на уровне физических лиц (индивидуальное).
2.7. Отношение государства к оптимизации налогообложения
«Легальное» или «законное» уклонение от уплаты налогов – весьма сложное явление, в котором находят свое отражение многие проблемы и противоречия современных рыночных экономических систем. Так, по некоторым оценкам в России от 20 до 40 % и более всех налоговых поступлений «теряется» из-за применения предпринимателями современных методов оптимизации налогов. Консультирование предпринимателей и руководителей достаточно крупных компаний по вопросам легального уклонения от налогов превратилось в последние годы в процветающую самостоятельную отрасль бизнеса, охватывающую сотни мелких юридических фирм и тысячи частнопрактикующих экспертов из числа экономистов или юристов.
Налоговые органы отдельных стран время от времени предпринимают специальные расследования с целью оценить масштабы оптимизации налогообложения в отдельных отраслях экономики и сферах деятельности (по отдельным видам сделок и операций), выявить наиболее распространенные методы и приемы оптимизации, а также определить грани уклонения от налогов и оптимизации. При этом исследуются недостатки и просчеты в законодательстве, которые способствуют или делают возможным такие уклонения, разрабатываются конкретные меры борьбы и новые законодательные акты, пресекающие эту деятельность и развитие самого процесса. Основное внимание при этом уделяется таким трудно контролируемым группам налогоплательщиков, как предприниматели, лица свободных профессий и владельцы предприятий мелкого и среднего бизнеса, среди которых уклонение от уплаты налогов получило наибольшее распространение и продолжает прогрессировать, и которые не уделяют достаточного внимания разграничению налоговой оптимизации и уклонения от уплаты налогов.
В Российской Федерации как и других странах принимаются меры по предупреждению и упорядочению практики оптимизации налоговых платежей. Однако правовые нормы, содержащиеся в различных отраслях права, не скоординированы, не составляют единой системы, не согласованы между собой и нуждаются в совершенствовании. Необходимо чаще и четче формулировать государственную позицию по некоторым вопросам оптимизации налогообложения (как в случае с «проблемными банками»), доводить ее до налогоплательщиков.
Налоговая оптимизация – это использование пробелов в действующем законодательстве с целью уменьшения налоговых платежей. С нашей точки зрения, налоговое законодательство должно быть таким, чтобы максимально уравнивать возможности каждого налогоплательщика по использованию схем оптимизации налогообложения. Небогатые фирмы обычно практически ничего не минимизируют, т. к. на это у них нет денег. Оптимизировать же на свое усмотрение – занятие довольно опасное. Содержание специалиста в данной области или обращение в фирмы, оказывающие услуги по оптимизации, является достаточно дорогим удовольствием. Оптимизация имеет смысл, когда затраты, произведенные на ее осуществление, меньше, чем сэкономленные налоги и риск того, что налоговые органы не примут позицию налогоплательщика. Поэтому и минимизируют налоговые платежи как правило фирмы со средними и большими оборотами.
Следует отметить, что налоговая оптимизация ставит налогоплательщиков отчасти в неравные условия в конкурентной борьбе. Ведь небольшая фирма, производящая продукцию и не имеющая больших оборотов и средств для оптимизации, находится в менее выгодных и благоприятных условиях, чем ее более крупный конкурент, производящий аналогичную продукцию и использующий схемы минимизации и соответственно платящий меньшие налоги, и за счет этого имеющий возможность реализовывать продукцию дешевле.
Поэтому в интересах государства защитить мелкие фирмы, сделать все возможное для устранения возможностей для оптимизации, соответствующим образом прорабатывать налоговые законопроекты. В то же время часть вторая НК РФ дает налогоплательщикам не меньше возможностей для создания схем оптимизации, чем прежнее налоговое законодательство.
Налоговые органы отдельных стран время от времени предпринимают специальные расследования с целью оценить масштабы оптимизации налогообложения в отдельных отраслях экономики и сферах деятельности (по отдельным видам сделок и операций), выявить наиболее распространенные методы и приемы оптимизации, а также определить грани уклонения от налогов и оптимизации. При этом исследуются недостатки и просчеты в законодательстве, которые способствуют или делают возможным такие уклонения, разрабатываются конкретные меры борьбы и новые законодательные акты, пресекающие эту деятельность и развитие самого процесса. Основное внимание при этом уделяется таким трудно контролируемым группам налогоплательщиков, как предприниматели, лица свободных профессий и владельцы предприятий мелкого и среднего бизнеса, среди которых уклонение от уплаты налогов получило наибольшее распространение и продолжает прогрессировать, и которые не уделяют достаточного внимания разграничению налоговой оптимизации и уклонения от уплаты налогов.
В Российской Федерации как и других странах принимаются меры по предупреждению и упорядочению практики оптимизации налоговых платежей. Однако правовые нормы, содержащиеся в различных отраслях права, не скоординированы, не составляют единой системы, не согласованы между собой и нуждаются в совершенствовании. Необходимо чаще и четче формулировать государственную позицию по некоторым вопросам оптимизации налогообложения (как в случае с «проблемными банками»), доводить ее до налогоплательщиков.
Налоговая оптимизация – это использование пробелов в действующем законодательстве с целью уменьшения налоговых платежей. С нашей точки зрения, налоговое законодательство должно быть таким, чтобы максимально уравнивать возможности каждого налогоплательщика по использованию схем оптимизации налогообложения. Небогатые фирмы обычно практически ничего не минимизируют, т. к. на это у них нет денег. Оптимизировать же на свое усмотрение – занятие довольно опасное. Содержание специалиста в данной области или обращение в фирмы, оказывающие услуги по оптимизации, является достаточно дорогим удовольствием. Оптимизация имеет смысл, когда затраты, произведенные на ее осуществление, меньше, чем сэкономленные налоги и риск того, что налоговые органы не примут позицию налогоплательщика. Поэтому и минимизируют налоговые платежи как правило фирмы со средними и большими оборотами.
Следует отметить, что налоговая оптимизация ставит налогоплательщиков отчасти в неравные условия в конкурентной борьбе. Ведь небольшая фирма, производящая продукцию и не имеющая больших оборотов и средств для оптимизации, находится в менее выгодных и благоприятных условиях, чем ее более крупный конкурент, производящий аналогичную продукцию и использующий схемы минимизации и соответственно платящий меньшие налоги, и за счет этого имеющий возможность реализовывать продукцию дешевле.
Поэтому в интересах государства защитить мелкие фирмы, сделать все возможное для устранения возможностей для оптимизации, соответствующим образом прорабатывать налоговые законопроекты. В то же время часть вторая НК РФ дает налогоплательщикам не меньше возможностей для создания схем оптимизации, чем прежнее налоговое законодательство.
Контрольные вопросы к лекции № 2:
1. Дайте определение налогового планирования в интерпретации разных экономистов.
2. Какова структура налогового планирования?
3. Каковы пределы налогового планирования?
4. Существуют ли временные пределы налогового планирования?
5. Перечислите количественные и качественные пределы налогового планирования.
6. Каковы принципы налогового планирования?
7. Каковы стадии налогового планирования?
8. Каковы основные формы организации налогового планирования?
9. Каковы этапы и направления налогового планирования?
10. Дайте определение налоговой схеме.
11. Дайте более подробную характеристику двух этапов налогового планирования: разработки и планирования налоговых схем; подготовки и реализации налоговых схем.
12. Каков механизм построения налоговых схем?
13. В чем состоит специфика налогового планирования?
14. Как можно классифицировать налоговое планирование?
15. Каково отношение государства к оптимизации налогообложения?
2. Какова структура налогового планирования?
3. Каковы пределы налогового планирования?
4. Существуют ли временные пределы налогового планирования?
5. Перечислите количественные и качественные пределы налогового планирования.
6. Каковы принципы налогового планирования?
7. Каковы стадии налогового планирования?
8. Каковы основные формы организации налогового планирования?
9. Каковы этапы и направления налогового планирования?
10. Дайте определение налоговой схеме.
11. Дайте более подробную характеристику двух этапов налогового планирования: разработки и планирования налоговых схем; подготовки и реализации налоговых схем.
12. Каков механизм построения налоговых схем?
13. В чем состоит специфика налогового планирования?
14. Как можно классифицировать налоговое планирование?
15. Каково отношение государства к оптимизации налогообложения?
Лекция 3. Методика реализации налогового планирования на предприятии
3.1. Управление на предприятии и налоговое планирование
Целенаправленность и устойчивость функционирования социально-экономической системы обеспечивается за счет формирования в ней некоторой системы управления, структурно состоящей из двух подсистем: управляющей (субъект управления) и управляемой (объект управления).
Управление представляет собой процесс целенаправленного, систематического и непрерывного воздействия управляющей подсистемы на управляемую с помощью общих функций управления, образующих замкнутый и бесконечно повторяющийся управленческий цикл (см. схема 5).
Планирование следует за анализом. По результатам аналитических расчетов составляется план действий, в основу которого закладываются некоторые локальные цели. Эти цели могут быть исключительно вариабельны с позиции как временного фактора, так и весомости возможных последствий.
Организация позволяет осуществлять реальное наполнение планов, их ресурсное обеспечение и использование. Данная функция исключительно важна как подтверждение реальности и реализуемости планов.
Учет означает введение в систему управления специфической подсистемы организации фиксации результатов текущего использования плановых заданий. Как правило это оперативный, бухгалтерский и статистический виды учета.
Управление представляет собой процесс целенаправленного, систематического и непрерывного воздействия управляющей подсистемы на управляемую с помощью общих функций управления, образующих замкнутый и бесконечно повторяющийся управленческий цикл (см. схема 5).
Схема 5. Взаимосвязь функций управления
Анализ означает проведение аналитических процедур как обязательного элемента управленческого процесса, предшествующего принятию решения. Наиболее качественное аналитическое обоснование – это обоснование, направленное на перспективу.Планирование следует за анализом. По результатам аналитических расчетов составляется план действий, в основу которого закладываются некоторые локальные цели. Эти цели могут быть исключительно вариабельны с позиции как временного фактора, так и весомости возможных последствий.
Организация позволяет осуществлять реальное наполнение планов, их ресурсное обеспечение и использование. Данная функция исключительно важна как подтверждение реальности и реализуемости планов.
Учет означает введение в систему управления специфической подсистемы организации фиксации результатов текущего использования плановых заданий. Как правило это оперативный, бухгалтерский и статистический виды учета.