Страница:
Выплата обеспечения по договорам пенсионного страхования осуществляется при условии наступления у участника и (или) застрахованного лица пенсионных оснований. Данные пенсионные основания предусматриваются законодательством Российской Федерации для установления пенсии.
В настоящее время соответствующие основания для установления пенсии определены Федеральными законами от 15.12.2001 № 166-ФЗ «О государственном пенсионном обеспечении в Российской Федерации» (далее – Закон о государственном пенсионном обеспечении) и от 17.12.2001 № 173-ФЗ «О трудовых пенсиях в Российской Федерации» (далее – Закон о трудовых пенсиях).
2.5. Дополнительные страховые взносы работодателя на накопительную часть трудовой пенсии
3. Бухгалтерский учет расходов по договорам страхования работников
4. Налоговый учет расходов по договорам страхования работников
4.1. Налог на прибыль
4.1.1. Общие положения
4.1.2. Расходы по договорам обязательного страхования работников
4.1.3. Расходы по договорам добровольного страхования
В настоящее время соответствующие основания для установления пенсии определены Федеральными законами от 15.12.2001 № 166-ФЗ «О государственном пенсионном обеспечении в Российской Федерации» (далее – Закон о государственном пенсионном обеспечении) и от 17.12.2001 № 173-ФЗ «О трудовых пенсиях в Российской Федерации» (далее – Закон о трудовых пенсиях).
2.5. Дополнительные страховые взносы работодателя на накопительную часть трудовой пенсии
Федеральным законом от 30.04.2008 № 56-ФЗ «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений» (далее – Закон о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии) установлена возможность уплаты работодателями дополнительных страховых взносов в рамках финансирования накопительной части трудовой пенсии своих сотрудников.
Уплата страховых взносов производится в дополнение к страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, которые исчисляются в соответствии с положениями Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее – Закон об обязательном пенсионном страховании) в процентах от начисленной заработной платы и некоторых других выплат по трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и (или) оказание услуг.
Назначение дополнительных взносов – это поддержка формирования пенсионных накоплений работников организации и тем самым повышение подлежащей выплате им в будущем накопительной части трудовой пенсии.
Дополнительные взносы могут уплачиваться начиная с 1 января 2009 года в пользу тех сотрудников, которые в соответствии с положениями Закона о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии добровольно вступили в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию в целях уплаты дополнительных взносов. Иными словами, работодатели могут производить уплату дополнительных взносов только при условии, что сами работники уплачивают дополнительные взносы за счет собственных средств.
В соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии государство также участвует в софинансировании дополнительных страховых взносов на пенсионное страхование при условии, что сами физические лица уплачивают дополнительные взносы из собственных сбережений.
Граждане могут уплачивать дополнительные взносы из собственных средств самостоятельно и (или) через работодателя. Во втором случае на имя работодателя сотрудник подает письменное заявление об уплате взносов, в котором должен быть указан размер ежемесячно уплачиваемого страхового взноса на накопительную часть трудовой пенсии, который может определяться в твердой сумме или в процентах от базы для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. В любом случае размер уплачиваемого взноса работником может корректироваться, для чего работнику достаточно подать на имя работодателя новое письменное заявление.
Удержание взносов из заработка работника производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем получения работодателем соответствующего заявления работника. В аналогичном порядке производится прекращение или возобновление удержаний с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи соответствующего заявления. При увольнении удержания из заработка работника прекращаются без всякого на то заявления.
Для того чтобы уплачивать дополнительные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование своих работников, работодателю достаточно издать соответствующий приказ или включить необходимые положения в коллективный договор и (или) в трудовой договор, заключенный с работником. Но работодатель может уплачивать такие взносы только в отношении тех лиц, которые из своих собственных средств также уплачивают дополнительные страховые взносы.
Размер уплачиваемых из своих средств взносов работодатель рассчитывает (определяет) ежемесячно в отношении каждого из сотрудников, за которых они уплачиваются, в порядке и сроки, которые определены Законом об обязательном пенсионном страховании. Следовательно, так же как и обязательные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, дополнительные взносы должны уплачиваться ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов организации на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачиваются взносы.
Однако дополнительные страховые взносы должны зачисляться на отдельные банковские счета Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР), в связи с чем платежные поручения должны оформляться отдельно от перечислений страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. При этом суммы дополнительных взносов, удержанные из заработной платы работников по их заявлениям, и суммы дополнительных взносов работодателя перечисляются единым платежным поручением.
Одновременно с перечислением дополнительных страховых взносов организация должна сформировать реестр застрахованных лиц, в котором приводятся следующие сведения:
– общая сумма перечисляемых средств, включающая сумму всех перечисляемых дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии застрахованных лиц, а также сумму всех уплачиваемых взносов работодателя (в случае их уплаты);
– номер платежного поручения и дата его исполнения;
– страховой номер индивидуального лицевого счета каждого застрахованного лица;
– фамилия, имя и отчество каждого застрахованного лица;
– сумма перечисляемых дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии каждого застрахованного лица;
– сумма взносов работодателя, уплачиваемых в пользу каждого застрахованного лица (в случае их уплаты).
Реестры должны представляться работодателями в территориальный орган ПФР не позднее 20 дней со дня окончания квартала, в течение которого перечислялись взносы.
Форма реестра и порядок его представления должны быть утверждены ПФР.
Работодатели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, а также вновь созданные (в том числе путем реорганизации) организации, численность работников которых превышает вышеуказанное количество работников, должны представлять реестры застрахованных лиц в электронной форме.
Ежемесячно одновременно с выдачей работникам расчетного листка по заработной плате организация должна сообщать в ПФР об исчисленных, удержанных и перечисленных дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии.
Уплата страховых взносов производится в дополнение к страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, которые исчисляются в соответствии с положениями Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее – Закон об обязательном пенсионном страховании) в процентах от начисленной заработной платы и некоторых других выплат по трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и (или) оказание услуг.
Назначение дополнительных взносов – это поддержка формирования пенсионных накоплений работников организации и тем самым повышение подлежащей выплате им в будущем накопительной части трудовой пенсии.
Дополнительные взносы могут уплачиваться начиная с 1 января 2009 года в пользу тех сотрудников, которые в соответствии с положениями Закона о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии добровольно вступили в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию в целях уплаты дополнительных взносов. Иными словами, работодатели могут производить уплату дополнительных взносов только при условии, что сами работники уплачивают дополнительные взносы за счет собственных средств.
В соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии государство также участвует в софинансировании дополнительных страховых взносов на пенсионное страхование при условии, что сами физические лица уплачивают дополнительные взносы из собственных сбережений.
Граждане могут уплачивать дополнительные взносы из собственных средств самостоятельно и (или) через работодателя. Во втором случае на имя работодателя сотрудник подает письменное заявление об уплате взносов, в котором должен быть указан размер ежемесячно уплачиваемого страхового взноса на накопительную часть трудовой пенсии, который может определяться в твердой сумме или в процентах от базы для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. В любом случае размер уплачиваемого взноса работником может корректироваться, для чего работнику достаточно подать на имя работодателя новое письменное заявление.
Удержание взносов из заработка работника производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем получения работодателем соответствующего заявления работника. В аналогичном порядке производится прекращение или возобновление удержаний с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи соответствующего заявления. При увольнении удержания из заработка работника прекращаются без всякого на то заявления.
Для того чтобы уплачивать дополнительные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование своих работников, работодателю достаточно издать соответствующий приказ или включить необходимые положения в коллективный договор и (или) в трудовой договор, заключенный с работником. Но работодатель может уплачивать такие взносы только в отношении тех лиц, которые из своих собственных средств также уплачивают дополнительные страховые взносы.
Размер уплачиваемых из своих средств взносов работодатель рассчитывает (определяет) ежемесячно в отношении каждого из сотрудников, за которых они уплачиваются, в порядке и сроки, которые определены Законом об обязательном пенсионном страховании. Следовательно, так же как и обязательные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, дополнительные взносы должны уплачиваться ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов организации на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачиваются взносы.
Однако дополнительные страховые взносы должны зачисляться на отдельные банковские счета Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР), в связи с чем платежные поручения должны оформляться отдельно от перечислений страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. При этом суммы дополнительных взносов, удержанные из заработной платы работников по их заявлениям, и суммы дополнительных взносов работодателя перечисляются единым платежным поручением.
Одновременно с перечислением дополнительных страховых взносов организация должна сформировать реестр застрахованных лиц, в котором приводятся следующие сведения:
– общая сумма перечисляемых средств, включающая сумму всех перечисляемых дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии застрахованных лиц, а также сумму всех уплачиваемых взносов работодателя (в случае их уплаты);
– номер платежного поручения и дата его исполнения;
– страховой номер индивидуального лицевого счета каждого застрахованного лица;
– фамилия, имя и отчество каждого застрахованного лица;
– сумма перечисляемых дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии каждого застрахованного лица;
– сумма взносов работодателя, уплачиваемых в пользу каждого застрахованного лица (в случае их уплаты).
Реестры должны представляться работодателями в территориальный орган ПФР не позднее 20 дней со дня окончания квартала, в течение которого перечислялись взносы.
Форма реестра и порядок его представления должны быть утверждены ПФР.
Работодатели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, а также вновь созданные (в том числе путем реорганизации) организации, численность работников которых превышает вышеуказанное количество работников, должны представлять реестры застрахованных лиц в электронной форме.
Ежемесячно одновременно с выдачей работникам расчетного листка по заработной плате организация должна сообщать в ПФР об исчисленных, удержанных и перечисленных дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии.
3. Бухгалтерский учет расходов по договорам страхования работников
В бухгалтерском учете производимые организациями отчисления на страхование работников могут признаваться расходами по обычным видам деятельности (п. 5 и 8 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н) или же относятся к прочим расходам (п. 12 ПБУ 10/99).
В первом случае в учете оформляется запись по дебету счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу» и кредиту счетов 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 51 «Расчетные счета». Во втором случае дебетуется счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы», и кредитуются счета 76, 51.
При осуществлении разовых платежей по заключенному договору, предусматривающему оплату услуг в течение будущих периодов, в бухгалтерском учете в соответствии с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, оформляется запись по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту счетов 76, 51. При наступлении соответствующих периодов учтенная на балансовом счете 97 сумма подлежит списанию (равномерно) на счета учета расходов (дебет счетов 26, 44, 91 кредит счета 97).
Исходя из вышеизложенного в общем случае в бухгалтерском учете подлежат оформлению следующие записи:
Д-т 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», К-т 51 – на сумму перечисленных страховых взносов (платежей);
Д-т 97 К-т 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», – отражаются страховые взносы (платежи), приходящиеся на последующие периоды, после вступления договора в силу;
Д-т 20, 25, 26, 29, 44 К-т 97 – признаются расходы по обычным видам деятельности после наступления периода, к которому относятся суммы ранее произведенных страховых взносов (платежей);
Д-т 91, субсчет «Прочие расходы», К-т 97 – признаются прочие расходы после наступления периода, к которому относятся суммы ранее произведенных страховых взносов.
Д-т 20 К-т 97 – расходы на страхование работников основного производства, под которым понимается производство, продукция (работы, услуги) которого стала целью создания данной организации;
Д-т 23 «Вспомогательные производства» К-т 97 – расходы на страхование работников производств, которые являются вспомогательными (подсобными) для основного производства организации;
Д-т 25 К-т 97 – расходы на страхование работников, занятых обслуживанием основных и вспомогательных производств;
Д-т 26 К-т 97 – расходы на страхование административно-управленческого персонала, общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом;
Д-т 29 К-т 97 – расходы на страхование работников состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а именно подразделений жилищно-коммунального хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитий, прачечных, бань и т.д.), пошивочных и других мастерских бытового обслуживания, столовых и буфетов, детских дошкольных учреждений (садов, яслей), домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительного назначения;
Д-т 44 К-т 97 – расходы на страхование работников, занятых продажей (сбытом) готовой продукции; работников торговых организаций и предприятий общественного питания.
Согласно п. 11 ПБУ 10/99 в составе прочих расходов должны отражаться расходы организаций по договорам страхования в пользу членов семей работников и (или) иных сторонних лиц, с которыми они не имеют заключенных трудовых договоров. В связи с этим в бухгалтерском учете должны оформляться следующие проводки:
Д-т 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», К-т 51 – на сумму перечисленных страховых взносов (платежей) по договорам страхования, заключенным в пользу членов семей работников и (или) иных лиц, с которыми у организации не имеется заключенных трудовых договоров;
Д-т 97 К-т 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», – отражаются после вступления в силу договора страховые взносы (платежи), приходящиеся на последующие периоды;
Д-т 91, субсчет «Прочие расходы», К-т 97 – признаются прочие расходы после наступления периода, к которому относятся суммы ранее произведенных страховых взносов.
Уплачиваемые работодателями в соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии отражаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:
Д-т 20, 25, 26, 29, 44 К-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению в части дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии», – на сумму начисленных работодателем дополнительных страховых взносов;
Д-т 69, субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению в части дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии», К-т 51 – на фактически перечисленные на счета ПФР суммы дополнительных страховых взносов.
Суммы дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии, удержанные в соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии из заработной платы работников, оформляются следующими проводками:
Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», К-т 69, субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению в части дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии», – на сумму дополнительных страховых взносов, удержанных из заработной платы работников;
Д-т 69, субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению в части дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии», К-т 51 – на фактически перечисленные на счета ПФР суммы дополнительных страховых взносов.
В бюджетных учреждениях платежи по договорам страхования в пользу сотрудников и (или) иных лиц относятся на подстатью 226 «Прочие услуги» Классификации операций сектора государственного управления, утвержденной приказом Минфина России от 24.08.2007 № 74н. Если вышеуказанные платежи предусмотрены соответствующими нормативными правовыми актами, то они могут оплачиваться за счет бюджетных ассигнований. Во всех иных случаях могут быть задействованы только внебюджетные источники, и при этом соответствующие расходы должны быть предусмотрены сметой доходов и расходов организации на соответствующий календарный год.
В соответствии с Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 10.02.2006 № 25н, расчеты по страхованию работников оформляются следующими записями:
Д-т 150103226 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам за счет прочих услуг» К-т 150201226 «Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет прочих услуг» – признаны обязательства текущего года одновременно с заключением договора страхования в бюджетном учете;
Д-т 120609560 «Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам за прочие услуги» К-т 130405226 «Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по оплате прочих услуг» – внесены платежи по заключенному договору страхования с лицевого счета учреждения в органе казначейства для учета операций с бюджетными средствами;
Д-т 120609560 К-т 120101610 «Выбытия денежных средств с банковских счетов» – внесены платежи по заключенному договору страхования со счета учреждения в кредитной организации для учета операций с бюджетными средствами (одновременно с оформлением записи по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждения»);
Д-т 220609560 «Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам за прочие услуги» К-т 220101610 «Выбытия денежных средств с банковских счетов» – внесены платежи по заключенному договору страхования с лицевого счета учреждения в органе казначейства и (или) со счета в кредитной организации для учета операций с внебюджетными средствами (с одновременным оформлением записи по забалансовому счету 18);
Д-т Х40101226 «Расходы на прочие услуги», 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)» К-т Х30209730 «Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг» – приняты к учету расходы по внесению страховых платежей по заключенному в пользу работников и (или) иных лиц договору страхования (с одновременным оформлением записи с выполнением обязательств по договору);
Д-т Х30209830 «Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг» К-т Х20609660 «Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам за прочие услуги» – зачет сумм произведенных платежей в счет выполнения обязательств по договору.
Суммы дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии, удержанные в соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии из заработной платы сотрудников, оформляются следующими проводками:
Д-т Х30201830 «Уменьшение кредиторской задолженности по заработной плате» К-т Х30403730 «Увеличение кредиторской задолженности по удержаниям из оплаты труда» – на удержанные из заработной платы суммы;
Д-т Х30403830 «Уменьшение кредиторской задолженности по удержаниям из оплаты труда» К-т 130405211 «Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по заработной плате», Х220101610 – перечислены удержанные из заработной платы суммы дополнительных страховых взносов на счета ПФР.
В настоящее время возможность уплаты бюджетными учреждениями предусмотренных Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии дополнительных страховых взносов за счет бюджетных ассигнований не предусмотрена. В связи с этим единственным источником выплаты данных взносов являются средства от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
В первом случае в учете оформляется запись по дебету счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу» и кредиту счетов 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 51 «Расчетные счета». Во втором случае дебетуется счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы», и кредитуются счета 76, 51.
При осуществлении разовых платежей по заключенному договору, предусматривающему оплату услуг в течение будущих периодов, в бухгалтерском учете в соответствии с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, оформляется запись по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту счетов 76, 51. При наступлении соответствующих периодов учтенная на балансовом счете 97 сумма подлежит списанию (равномерно) на счета учета расходов (дебет счетов 26, 44, 91 кредит счета 97).
Исходя из вышеизложенного в общем случае в бухгалтерском учете подлежат оформлению следующие записи:
Д-т 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», К-т 51 – на сумму перечисленных страховых взносов (платежей);
Д-т 97 К-т 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», – отражаются страховые взносы (платежи), приходящиеся на последующие периоды, после вступления договора в силу;
Д-т 20, 25, 26, 29, 44 К-т 97 – признаются расходы по обычным видам деятельности после наступления периода, к которому относятся суммы ранее произведенных страховых взносов (платежей);
Д-т 91, субсчет «Прочие расходы», К-т 97 – признаются прочие расходы после наступления периода, к которому относятся суммы ранее произведенных страховых взносов.
Пример.При отражении расходов на страхование работников на соответствующих счетах учета затрат на производство (издержек обращения) организациям необходимо руководствоваться Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н:
Организация заключила 14 июля 2008 года со страховой организацией договор добровольного медицинского страхования работников. Согласно договору платежи должны быть произведены одной суммой в размере 460 000 руб. Срок действия договора – один календарный год (365 календарных дней).
Платеж был произведен 15 июля 2008 года, и именно с вышеуказанной даты договор вступил в силу.
В бухгалтерском учете организации должны были быть оформлены следующие проводки:
Д-т 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», К-т 51 – 460 000 руб. – отражены 15 июля 2008 года перечисленные в пользу страховой организации взносы;
Д-т 97 К-т 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», – 460 000 руб. – отражены суммы страховых взносов в составе расходов будущих периодов одновременно с их перечислением страховой организации;
Д-т 20 К-т 97 – 21 425 руб. (460 000 руб. : 365 календ. дн. периода действия договора страхования x 17 календ. дн. за период с 15 по 31 июля) – отражены 31 июля 2008 года суммы страховых взносов, приходящиеся на июль;
Д-т 20 К-т 97 – 39 068 руб. (460 000 руб. : 365 календ. дн. x 31 календ. дн. в августе) – отражены 31 августа 2008 года суммы страховых взносов, приходящиеся на август 2008 года.
Д-т 20 К-т 97 – расходы на страхование работников основного производства, под которым понимается производство, продукция (работы, услуги) которого стала целью создания данной организации;
Д-т 23 «Вспомогательные производства» К-т 97 – расходы на страхование работников производств, которые являются вспомогательными (подсобными) для основного производства организации;
Д-т 25 К-т 97 – расходы на страхование работников, занятых обслуживанием основных и вспомогательных производств;
Д-т 26 К-т 97 – расходы на страхование административно-управленческого персонала, общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом;
Д-т 29 К-т 97 – расходы на страхование работников состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а именно подразделений жилищно-коммунального хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитий, прачечных, бань и т.д.), пошивочных и других мастерских бытового обслуживания, столовых и буфетов, детских дошкольных учреждений (садов, яслей), домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительного назначения;
Д-т 44 К-т 97 – расходы на страхование работников, занятых продажей (сбытом) готовой продукции; работников торговых организаций и предприятий общественного питания.
Согласно п. 11 ПБУ 10/99 в составе прочих расходов должны отражаться расходы организаций по договорам страхования в пользу членов семей работников и (или) иных сторонних лиц, с которыми они не имеют заключенных трудовых договоров. В связи с этим в бухгалтерском учете должны оформляться следующие проводки:
Д-т 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», К-т 51 – на сумму перечисленных страховых взносов (платежей) по договорам страхования, заключенным в пользу членов семей работников и (или) иных лиц, с которыми у организации не имеется заключенных трудовых договоров;
Д-т 97 К-т 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию», – отражаются после вступления в силу договора страховые взносы (платежи), приходящиеся на последующие периоды;
Д-т 91, субсчет «Прочие расходы», К-т 97 – признаются прочие расходы после наступления периода, к которому относятся суммы ранее произведенных страховых взносов.
Уплачиваемые работодателями в соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии отражаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:
Д-т 20, 25, 26, 29, 44 К-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению в части дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии», – на сумму начисленных работодателем дополнительных страховых взносов;
Д-т 69, субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению в части дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии», К-т 51 – на фактически перечисленные на счета ПФР суммы дополнительных страховых взносов.
Суммы дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии, удержанные в соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии из заработной платы работников, оформляются следующими проводками:
Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», К-т 69, субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению в части дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии», – на сумму дополнительных страховых взносов, удержанных из заработной платы работников;
Д-т 69, субсчет «Расчеты по пенсионному обеспечению в части дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии», К-т 51 – на фактически перечисленные на счета ПФР суммы дополнительных страховых взносов.
В бюджетных учреждениях платежи по договорам страхования в пользу сотрудников и (или) иных лиц относятся на подстатью 226 «Прочие услуги» Классификации операций сектора государственного управления, утвержденной приказом Минфина России от 24.08.2007 № 74н. Если вышеуказанные платежи предусмотрены соответствующими нормативными правовыми актами, то они могут оплачиваться за счет бюджетных ассигнований. Во всех иных случаях могут быть задействованы только внебюджетные источники, и при этом соответствующие расходы должны быть предусмотрены сметой доходов и расходов организации на соответствующий календарный год.
В соответствии с Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 10.02.2006 № 25н, расчеты по страхованию работников оформляются следующими записями:
Д-т 150103226 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам за счет прочих услуг» К-т 150201226 «Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет прочих услуг» – признаны обязательства текущего года одновременно с заключением договора страхования в бюджетном учете;
Д-т 120609560 «Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам за прочие услуги» К-т 130405226 «Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по оплате прочих услуг» – внесены платежи по заключенному договору страхования с лицевого счета учреждения в органе казначейства для учета операций с бюджетными средствами;
Д-т 120609560 К-т 120101610 «Выбытия денежных средств с банковских счетов» – внесены платежи по заключенному договору страхования со счета учреждения в кредитной организации для учета операций с бюджетными средствами (одновременно с оформлением записи по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждения»);
Д-т 220609560 «Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам за прочие услуги» К-т 220101610 «Выбытия денежных средств с банковских счетов» – внесены платежи по заключенному договору страхования с лицевого счета учреждения в органе казначейства и (или) со счета в кредитной организации для учета операций с внебюджетными средствами (с одновременным оформлением записи по забалансовому счету 18);
Д-т Х40101226 «Расходы на прочие услуги», 210604340 «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)» К-т Х30209730 «Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг» – приняты к учету расходы по внесению страховых платежей по заключенному в пользу работников и (или) иных лиц договору страхования (с одновременным оформлением записи с выполнением обязательств по договору);
Д-т Х30209830 «Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг» К-т Х20609660 «Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам за прочие услуги» – зачет сумм произведенных платежей в счет выполнения обязательств по договору.
Суммы дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии, удержанные в соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии из заработной платы сотрудников, оформляются следующими проводками:
Д-т Х30201830 «Уменьшение кредиторской задолженности по заработной плате» К-т Х30403730 «Увеличение кредиторской задолженности по удержаниям из оплаты труда» – на удержанные из заработной платы суммы;
Д-т Х30403830 «Уменьшение кредиторской задолженности по удержаниям из оплаты труда» К-т 130405211 «Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по заработной плате», Х220101610 – перечислены удержанные из заработной платы суммы дополнительных страховых взносов на счета ПФР.
В настоящее время возможность уплаты бюджетными учреждениями предусмотренных Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии дополнительных страховых взносов за счет бюджетных ассигнований не предусмотрена. В связи с этим единственным источником выплаты данных взносов являются средства от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
4. Налоговый учет расходов по договорам страхования работников
4.1. Налог на прибыль
4.1.1. Общие положения
Расходы работодателей на страхование своих сотрудников признаются для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда. При этом согласно п. 16 ст. 255 НК РФ уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль могут только следующие расходы:
– платежи (взносы) работодателей по договорам обязательного страхования работников;
– суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников.
С 1 января 2009 года для целей налогообложения прибыли могут учитываться также суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии.
Во всех случаях договоры должны заключаться со страховыми организациями и (или) негосударственными пенсионными фондами, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности именно в Российской Федерации. При этом договоры должны заключаться организациями. Если договор будет заключен самим работником, а взносы будут уплачиваться работодателем, то данные расходы организации не смогут быть признаны для целей налогообложения.
Если договоры заключаются с иностранными страховыми организациями, не имеющими выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации лицензии, расходы на страхование работников не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль. На это, в частности, обращено внимание налогоплательщиков в письме Минфина России от 12.02.2008 № 03-03-06/1/90.
Согласно п. 16 ст. 255 НК РФ не признаются для целей налогообложения прибыли расходы работодателей на страхование членов семьи работников и (или) иных лиц, не связанных с работодателем трудовым договором. Источником для вышеуказанных расходов могут быть только средства чистой прибыли организации.
Для целей налогообложения прибыли не могут признаваться также расходы работодателей по договорам страхования, заключенным работниками от своего имени, по которым страховые взносы за них уплачиваются работодателем. Как отмечено в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.10.2006 № А33-6493/06-Ф02-5210/06-С1, ст. 255 НК РФ предусматривает возможность включения в состав расходов, уменьшающих налог на прибыль, сумм страховых взносов по договорам добровольного страхования, заключенным работодателем в пользу своих работников. Если в страховом полисе в качестве страхователей указаны физические лица, то это не может служить доказательством заключения договора от имени работодателя. Так как в НК РФ расходы в виде взносов на добровольное страхование по договорам добровольного страхования работников, заключенным самими работниками, прямо не предусмотрены, то у работодателя отсутствуют основания для отнесения сумм страховых взносов в налоговую базу при исчислении налога на прибыль.
Как отмечалось ранее, для принятия соответствующих расходов на страхование работающих лиц в уменьшение налогооблагаемой базы в коллективных договорах, локальных нормативных актах и (или) трудовых договорах должна быть предусмотрена обязанность работодателя осуществлять их. Например, соответствующая обязанность может быть предусмотрена коллективным договором (локальным нормативным актом), а в трудовом договоре может содержаться отсылка на положения коллективного договора (локального нормативного акта).
На основании подпункта 48.2 п. 1 ст. 264 НК РФ для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов организации признаются платежи (взносы) работодателей по договорам добровольного личного страхования, заключенным со страховыми организациями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности. При этом вышеуказанные платежи (взносы) включаются в состав расходов, если сумма страховой выплаты по таким договорам не превышает размера пособия по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности работника, определяемого в соответствии с законодательством Российской Федерации.
– платежи (взносы) работодателей по договорам обязательного страхования работников;
– суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников.
С 1 января 2009 года для целей налогообложения прибыли могут учитываться также суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Законом о дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии.
Во всех случаях договоры должны заключаться со страховыми организациями и (или) негосударственными пенсионными фондами, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности именно в Российской Федерации. При этом договоры должны заключаться организациями. Если договор будет заключен самим работником, а взносы будут уплачиваться работодателем, то данные расходы организации не смогут быть признаны для целей налогообложения.
Если договоры заключаются с иностранными страховыми организациями, не имеющими выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации лицензии, расходы на страхование работников не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль. На это, в частности, обращено внимание налогоплательщиков в письме Минфина России от 12.02.2008 № 03-03-06/1/90.
Согласно п. 16 ст. 255 НК РФ не признаются для целей налогообложения прибыли расходы работодателей на страхование членов семьи работников и (или) иных лиц, не связанных с работодателем трудовым договором. Источником для вышеуказанных расходов могут быть только средства чистой прибыли организации.
Для целей налогообложения прибыли не могут признаваться также расходы работодателей по договорам страхования, заключенным работниками от своего имени, по которым страховые взносы за них уплачиваются работодателем. Как отмечено в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.10.2006 № А33-6493/06-Ф02-5210/06-С1, ст. 255 НК РФ предусматривает возможность включения в состав расходов, уменьшающих налог на прибыль, сумм страховых взносов по договорам добровольного страхования, заключенным работодателем в пользу своих работников. Если в страховом полисе в качестве страхователей указаны физические лица, то это не может служить доказательством заключения договора от имени работодателя. Так как в НК РФ расходы в виде взносов на добровольное страхование по договорам добровольного страхования работников, заключенным самими работниками, прямо не предусмотрены, то у работодателя отсутствуют основания для отнесения сумм страховых взносов в налоговую базу при исчислении налога на прибыль.
Как отмечалось ранее, для принятия соответствующих расходов на страхование работающих лиц в уменьшение налогооблагаемой базы в коллективных договорах, локальных нормативных актах и (или) трудовых договорах должна быть предусмотрена обязанность работодателя осуществлять их. Например, соответствующая обязанность может быть предусмотрена коллективным договором (локальным нормативным актом), а в трудовом договоре может содержаться отсылка на положения коллективного договора (локального нормативного акта).
На основании подпункта 48.2 п. 1 ст. 264 НК РФ для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов организации признаются платежи (взносы) работодателей по договорам добровольного личного страхования, заключенным со страховыми организациями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности. При этом вышеуказанные платежи (взносы) включаются в состав расходов, если сумма страховой выплаты по таким договорам не превышает размера пособия по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности работника, определяемого в соответствии с законодательством Российской Федерации.
4.1.2. Расходы по договорам обязательного страхования работников
В соответствии с п. 2 ст. 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования, установленные законодательством Российской Федерации, включаются в состав расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных согласно законодательству Российской Федерации и требованиям международных конвенций. Если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав расходов в размере фактических затрат.
Вышеприведенные положения применяются также при признании для целей налогообложения прибыли расходов на обязательное страхование работников.
Вышеприведенные положения применяются также при признании для целей налогообложения прибыли расходов на обязательное страхование работников.
4.1.3. Расходы по договорам добровольного страхования
В случае заключения договоров добровольного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения налоговую базу по налогу на прибыль уменьшают расходы работодателей:
– по договорам страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет с российскими страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности, и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов в пользу застрахованного лица [исключение составляют страховые выплаты, предусматриваемые в случае смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица];
– по договорам страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет с российскими страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности, и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов в пользу застрахованного лица [исключение составляют страховые выплаты, предусматриваемые в случае смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица];