Страница:
В строке 4 указывается почтовый адрес грузополучателя.
В строке 6а должен быть указан адрес покупателя в соответствии с учредительными документами. Причем при совпадении покупателя и грузополучателя в одном лице в Правилах нет ссылки на разрешение указывать фразу „он же“ в строке 4.
По сути, постановлением вводятся дополнительные условия, не содержащиеся в НК РФ, а любой нормативно-правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим НК РФ в случае ограничения прав налогоплательщиков, что установлено в подпункте 2 пункта 1 статьи 6. Данные расхождения между НК РФ и Постановлением Правительства служат поводом для претензий налоговых органов к фирме и многочисленных судебных разбирательств.
Причем определенного рода ошибки при указании адреса судами не считаются значимыми, и они принимают сторону налогоплательщика, а какие-то ошибки становятся поводом для отказа в вычете НДС.
Указание фактического адреса покупателя, который не совпадает с юридическим.
В данном случае суды придерживаются позиции налогоплательщика, ссылаясь при этом на нормы НК РФ. Так, в Постановлении ФАС Уральского округа от 7 сентября 2005 г. по делу № Ф09-3894/05-С2 разъяснено, что статья 169 НК РФ не конкретизирует, какой именно адрес покупателя должен быть указан в счете-фактуре. Судами первой и апелляционной инстанций, исходя из имеющихся в деле доказательств, было установлено, что в представленных организацией счетах-фактурах указан адрес фактического местонахождения покупателя и ведения им хозяйственной деятельности, причем о наличии у налогоплательщика данного адреса налоговому органу было известно еще до проверки. Таким образом, несовпадение адреса покупателя, указанного в счете-фактуре, с юридическим адресом налогоплательщика не свидетельствует о недостоверности информации, указанной в представленных обществом документах.
Нужно признать, что положительная судебная практика по данному вопросу достаточно обширна (постановления Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 1 апреля 2004 г. по делу № А19-15259/03-41-Ф02-981/04-С1, Московского округа от 3 ноября 2004 г. по делу № КА-А40/10060-04, Северо-Западного округа от 11 февраля 2005 г. по делу № А56-25379/04).
Но при рассмотрении вышеуказанных дел суды руководствовались тем принципом, что в соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующий орган или должностное лицо. Поэтому если организацией были представлены доказательства того, что она находится по фактическому адресу (договор аренды помещения, свидетельство о регистрации недвижимого имущества) и указывает данный адрес в выдаваемых счетах-фактурах, то ссылка недостоверность данных в счетах-фактурах судом отклоняется.
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 22 сентября 2005 г. по делу № А56-30792/04 рассматривался вопрос об отсутствии налогоплательщика по адресу, указанному в учредительных документах, но указанному в счетах-фактурах, предъявляемых к вычету. Тем не менее, судом было принято решение в пользу налогоплательщика. При этом приводились следующие аргументы:
„Довод жалобы налогового органа о том, что представленные Обществом счета-фактуры оформлены с нарушением пункта 5 статьи 169 НК РФ, в связи с чем не могут являться основанием для предъявления сумм налога к вычету, следует также признать необоснованным. Данный довод основан на том, что Общество фактически не находится по адресу, указанному в учредительных документах.
Вместе с тем Инспекция не учитывает, что в соответствии с подпунктами 2 и 3 пункта 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, а также наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя.
Таким образом, названная норма права не содержит конкретного требования о том, какой именно адрес покупателя и грузополучателя следует указывать продавцу при оформлении счета-фактуры, то есть адрес покупателя, указанный в учредительных документах, или его фактический адрес.
Согласно приложению № 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914, в счете-фактуре в строке „Грузополучатель и его адрес“ указывается почтовый адрес грузополучателя, а в строке „Адрес“ – место нахождения покупателя в соответствии с учредительными документами.
Из материалов дела следует и налоговым органом не оспаривается, что в представленных Обществом счетах-фактурах указан адрес, соответствующий его адресу по месту государственной регистрации.
При таких обстоятельствах следует признать, что представленные налогоплательщиком счета-фактуры оформлены надлежащим образом и содержат все необходимые сведения, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ“.
Таким образом, обобщая все вышеизложенное, можно констатировать факт, что указание фактического адреса вместо юридического не может быть причиной отказа в возмещении НДС.
Если же организация – продавец соблюдает Правила и указывает в счете-фактуре юридический адрес покупателя, но покупатель осуществляет свою деятельность по другому адресу, то налоговые органы также могут отказать в вычете.
ФАС Северо-Западного округа разбирал следующую ситуацию (постановление от 23 декабря 2004 г. № А56-23573/04).
В счете-фактуре указывался юридический адрес фирмы-покупателя, хотя фактически фирма не находилась по нему. Поэтому налоговые органы посчитали, что покупатель не вправе принять к вычету НДС по такому счету-фактуре, поскольку принять к вычету НДС при соблюдении всех прочих условий организация вправе, если верно оформлен счет-фактура. Правила, по которым его надо составлять, перечислены в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ, а также в постановлении Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914. В соответствии с указанным постановлением в строке 4 „Грузополучатель и его адрес“ нужно указать почтовый адрес. Если это условие нарушено, то счет-фактура содержит недостоверные данные и зачесть НДС по нему нельзя. Организация отстаивала правомерность своей позиции, указывая на то, что все обязательные реквизиты, которые должны быть в счете-фактуре, приведены в пункте 5 статьи 169 НК РФ. Этот перечень является исчерпывающим. Вследствие этого налоговики не вправе требовать того, чего в нем не содержится. В Налоговом кодексе упомянут адрес грузополучателя, но без уточнения, какой именно адрес – указанный в учредительных документах фирмы или тот, где находится организация.
Следовательно, когда в счетах-фактурах поставщиков указан юридический адрес покупателя, оговоренный в его учредительных документах, это не противоречит требованиям НК РФ. И если все иные условия для вычета НДС соблюдены, отказать в нем нельзя.
Суд поддержал позицию налогоплательщика, отметив в решении, что наличие в счетах-фактурах юридического адреса вместо фактического не является основанием для отказа в вычете, поскольку в таком случае требования пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ не нарушены.
Здесь следует сделать отступление. Налогоплательщикам, ведущим деятельность не по адресу, указанному в учредительных документах, налоговые органы могут вменить штраф. Основания могут быть следующие: если организация поставлена на учет по одному адресу, а работает по другому, то, по мнению налоговых органов, фирма открыла обособленное подразделение в соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ. Регистрацию обособленного подразделения необходимо произвести в течение месяца согласно пункту 4 статьи 83 НК РФ. В случае пропуска указанного срока пунктом 1 статьи 116 НК РФ предусмотрен штраф в размере 5000 или 10 000 рублей в зависимости от того, насколько компания опоздала с регистрацией (на срок более месяца или 90 дней). Или руководитель организации может быть оштрафован за опоздание с предоставлением сведений или их непредставление либо за предоставление недостоверных сведений о фирме (пункт 3 статьи 14.25 Кодекса об административных правонарушениях РФ, п. 1 ст. 25 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ) на сумму 5000 рублей.
Отметим, что Минфин России придерживается такого же мнения (письмо от 5 августа 2005 г. № 03-02-07/1-212).
Кроме того, если посланные в организацию документы вернутся обратно в налоговую с пометкой „адрес не значится“, то налоговые органы могут посчитать, что организация предоставила заведомо ложную информацию, и руководителя могут оштрафовать на 5000 рублей или дисквалифицировать на срок до трех лет (пункт 4 статьи 14.25 Кодекса об административных правонарушениях РФ). Поэтому нужно позаботиться во избежание нежелательных конфликтов о перерегистрации организации по фактическому местонахождению.
Указан неполный адрес
Как свидетельствует судебная практика, неполное указание адреса в счетах-фактурах не свидетельствует о его отсутствии (Постановление ФАС Московского округа от 1 сентября 2005 г. по делу № КА-А40/8403-05).
Указан в адресе неверный индекс или индекс не указан
Указание неверного индекса также носит характер ошибки и не делает адрес недостоверным. При внесении исправлений по таким счетам-фактурам можно предъявить к вычету НДС.
Такой вывод был сделан при рассмотрении дела № А56-34238/04 ФАС Северо-Западного округа сделал вывод (постановление от 21.09.2005 г): если первоначально организация предоставила счета-фактуры, оформленные с нарушением порядка, установленного положениями статьи 169 НК РФ, впоследствии до вынесения налоговым органом решения представила уже исправленные счета-фактуры, то положения пункта 2 статьи 169 НК РФ не исключают право налогоплательщика применить налоговый вычет и возместить налог на добавленную стоимость, устранив нарушения, допущенные поставщиками товаров (работ, услуг) при оформлении счетов-фактур.
При этом суд отклоняет довод налоговой инспекции о том, что право на применение вычетов у общества не возникает в том налоговом периоде, когда имелись первоначальные счета-фактуры, поскольку исправленные счета-фактуры были представлены в другой налоговый период. Данный довод подкреплен следующими аргументами:
Из положений статей 171 и 172 НК РФ следует, что основными условиями, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата. Следовательно, налогоплательщик может воспользоваться правом на вычет налога на добавленную стоимость в том налоговом периоде, в котором выполняются указанные условия.
Таким образом, в случае исправления или переоформления счета-фактуры налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты в том налоговом периоде, в котором имели место соответствующие хозяйственные операции (приобретение и принятие товара к учету, его оплата), а не в периоде исправления ошибки.
Полное отсутствие адреса
Арбитражные суды в случаях полного отсутствия или указания недостоверного адреса и ИНН также отказывают в применении вычета по НДС (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 13 сентября 2005 г. по делу № А56-44863/04, ФАС Уральского округа от 19 августа 2003 г. по делу № Ф09-2522/03-АК, от 13 августа 2003 г. по делу № Ф09-2429/03-АК и ФАС Восточно-Сибирского округа от 7 августа 2003 г. по делу № А33-798/03-С3н-Ф02-2400/03-С1).
Однако следует учесть, что, если организация работает с поставщиком на регулярной основе и периодически покупает у него товары, то в случае не указания адреса организация может самостоятельно дописать от руки адрес. Тем более, в „обновленные“ Правила введен пункт, позволяющий организациям заполнять счета-фактуры комбинированным способом, то есть с помощью компьютера и от руки одновременно. Хотя специалисты налоговых органов запрещают покупателям дополнять полученные счета-фактуры, мотивируя это тем, что требования статьи 169 НК РФ по составлению счетов-фактур предъявляются к продавцу, а не к покупателю. Поэтому рекомендуют обращаться к поставщику, чтобы он дописал адрес. На практике такая процедура может занять немалое количество времени, что приведет к потере „драгоценного“ вычета, особенно, если суммы поставок значительные. Ничто не мешает попросить по телефону продавца дописать в его экземпляре недостающий реквизит на случай возникновения встречной проверки. Вы все равно не сможете проверить, исправил ли он свой экземпляр даже, если получите свою уже правильную счет-фактуру.
Обращаем внимание на то, что до введения пункта о заполнении смешанным способом в Правила, нигде не было запрета на принятие такие счетов-фактур и предъявлению по ним НДС к вычету. Тем не менее, налоговики оспаривают данное право налогоплательщиков. Но суды не соглашаются с их мнением (постановление ФАС Московского округа от 28 октября 2004 г. по делу № КА-А40/9948-04).
Указание недостоверного адреса
Поскольку в пункте 5 статьи 169 НК РФ приводится в качестве обязательного реквизита адрес, причем эти данные должны быть достоверными, иначе на основании пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут служить основанием для принятия сумм НДС к вычету или возмещению.
Однако не исключена вероятность указания продавцом неверного адреса непреднамеренно, и он готов заменить счет-фактуру на правильный. Возникает вопрос, в каком налоговом периоде предъявлять к возмещению данный счет-фактуру: в тот момент, когда произошла поставка или тогда, когда исправленная счет-фактура поступила к покупателю?
Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура действителен, если в нем верны реквизиты, приведенные в пункте 5 этой статьи, в том числе адрес поставщика. Как сказано выше, только по правильному документу можно предъявить к вычету НДС. Если есть возможность переделать счет-фактуру оперативно, то есть до возможной камеральной проверки, или внести исправления в неверную счет-фактуру, заверив их надлежащим образом, то можно предъявлять НДС к вычету в том периоде, в котором товар поступил. Если такой возможности нет, и организация имеет исправленный счет-фактуру с датой более поздней, чем дата поставки, и желает получить вычет, то можно попытаться поспорить с налоговиками.
1 вариант: Добросовестный плательщик не отвечает за контрагента. Ответственность за выписку счета-фактуры несет продавец. Судами такая позиция поддерживается (постановления ФАС ВВО от 25 декабря 2003 г. № А39-2150/2003-136/9, ФАС МО от 25 декабря 2002 г. № КА-А41/8514-02).
2 вариант: Налоговый кодекс не запрещает исправлять счет-фактуру, а порядок внесения изменений прописан в пункте 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур. Если организация исполнила указанные требования, то претензий не должно возникать (ФАС УО постановлении от 14 января 2004 г. № Ф09-4774/03-АК). Однако принимались и другие решения, в которых указывалось, что вычесть НДС можно только в тот день, когда ошибка устранена (постановление ФАС ВСО от 19 декабря 2003 г. № А19-10818/03-41-Ф02-4588/03-С1). В письме от 21.09.2005 № 07-05-06/252 также отмечено, что счета-фактуры, составленные и выданные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут служить основанием для принятия к вычету НДС (пункт 2 статьи 169 НК РФ). При этом пункт 29 „Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость“ разрешает вносить исправления в уже выданный документ. По мнению финансовых специалистов, счета-фактуры с внесенными поправками должны быть зарегистрированы в Книге покупок не ранее даты исправлений, указанной на счете-фактуре.
При получении продукции по железной дороге стоит обратить внимание на соответствие грузоотправителя, указанного в железнодорожной накладной и счете-фактуре. Если при этом обнаружилось, что адрес, указанный в такой накладной не соответствует предоставленному счету-фактуре, то не стоит предъявлять НДС к вычету.
Понятие грузоотправителя приводится в Уставе железнодорожного транспорта РФ (Федеральный закон от 10 января 2003 г. № 18-ФЗ „Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации“). Согласно части 4 статьи 2 Устава под грузоотправителем (отправителем) понимается физическое или юридическое лицо, которое по договору перевозки выступает от своего имени или от имени владельца груза, багажа, грузобагажа и указано в перевозочном документе. Перевозочным документом в силу части 10 статьи 2 Устава является документ, подтверждающий заключение договора перевозки груза (транспортная железнодорожная накладная) или удостоверяющий заключение договора перевозки пассажира, багажа, грузобагажа (проездной документ (билет), багажная квитанция, грузобагажная квитанция).
Следовательно, сведения, указанные в графе „Грузоотправитель“ предъявленного счета-фактуры должны соответствовать наименованию грузоотправителя в железнодорожной накладной. Поэтому различие наименования грузоотправителя, указанного в счете-фактуре и железнодорожной накладной, может рассматриваться как нарушение порядка составления счета-фактуры, установленного статьей 169 НК РФ. Данный вывод подтверждается и судебной практикой. В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 22 февраля 2005 г. по делу № Ф03-А51/04-2/3770 отмечено, что поскольку в счете-фактуре и железнодорожных накладных данные о грузоотправителе не совпадают, налоговый орган сделал правильный вывод о нарушении налогоплательщиком требования пункта 5 статьи 169 НК РФ, выразившемся в указании в счете-фактуре недостоверных сведений о наименовании и адресе грузоотправителя.
Таким образом, несоответствие грузоотправителя, указанного в железнодорожной накладной, грузоотправителю, указанному в счете-фактуре, может являться основанием для отказа в возмещении НДС и привлечения предприятия к ответственности.
3 вариант: Незначительность погрешностей в счете-фактуре (постановление ФАС Московского округа от 18 сентября 2002 г. № КА-А41/6187-02).
При совпадении грузоотправителя и продавца указание в графе „Грузоотправитель и его адрес“ „он же“
При заполнении данной графы следует иметь в виду, что в случае оказания услуг или выполнения работ, когда понятия „грузоотправитель“ и „грузополучатель“ неприменимы, строки о грузоотправителе и грузополучателе не заполняются, и в соответствующих графах ставятся прочерки (письмо МНС России от 21 мая 2001 г. № ВГ-6-03/404). Хотя прочерки допустимо тоже не ставить, как указывается в письме МНС России от 2 декабря 2003 г. № 03-1-08/3487/14-АТ605.
Если грузоотправителем и продавцом является одно и то же лицо, то в соответствующей строке счета-фактуры пишется „он же“. В отношении же грузополучателя в Правилах такой формулировки не предусмотрено. Однако налогоплательщики указывают в данной строке „он же“, что служит причиной судебных разбирательств. При решении данного вопроса суды встают на сторону налогоплательщика. Так, ФАС Северо-Западного округа считает, что, когда грузоотправителем и продавцом является одно и то же лицо с одним и тем же адресом, допустимо указание его наименования и адреса только в графе „Продавец и его адрес“ и указание в графе „Грузоотправитель и его адрес“ – „он же“. Такое заполнение счета-фактуры не является нарушением (Постановление от 22 августа 2005 г. по делу № А56-38595/03).
Аналогичная точка зрения изложена ФАС Московского округа в Постановлении от 8 сентября 2005 г. по делу № КА-А40/5141-05. В нем, в частности, отмечено, что довод жалобы о несоответствии спорного счета-фактуры требованиям ст. 169 НК РФ и неправомерном применении налоговых вычетов по этому документу в связи с не указанием в нем адреса грузополучателя обоснованно отклонен судом, поскольку данные требования налогового органа не имеют правового основания. По спорному счету-фактуре заявителю оказывались услуги. Кроме того, закон не требует повторного указания сведений об одном и том же лице в счете-фактуре. Сведения о покупателе в спорном документе отражены.
При отгрузке продукции через структурные подразделения строка „Грузоотправитель и его адрес“ заполняется в обязательном порядке, так как структурные подразделения организаций плательщиками НДС не являются, а, следовательно, счета-фактуры по отгруженным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) могут выписываться покупателям этими подразделениями только от имени организации. Поэтому при заполнении счетов-фактур по товарам (работам, услугам), реализованным через структурные подразделения, в строке 2 „Продавец“ и строке 2а „Адрес“ указываются реквизиты организации-продавца, в строке 2б „ИНН/КПП продавца“ – КПП соответствующего структурного подразделения, в строке 3 „Грузоотправитель и его адрес“ – наименование и почтовый адрес структурного подразделения, если грузоотправителем является непосредственно структурное подразделение.
При совпадении грузополучателя и покупателя указание в графе „Грузополучатель и его адрес“ „он же“
Отсутствие адреса грузополучателя не является нарушением порядка оформления счетов-фактур, поскольку покупатель и грузополучатель являются одним лицом и их адрес совпадает, а данные о покупателе указаны в соответствующей строке счета-фактуры (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23 сентября 2005 г. по делу № А56-45292/2004).
Положения статьи 169 НК РФ требуют не заполнения отдельных граф счетов-фактур, а указания в них конкретных сведений. Поскольку спорные документы содержат сведения о наименовании и местонахождении продавца и покупателя товара, повторного заполнения граф документа о местонахождении грузоотправителя и грузополучателя не требуется. Такой вывод следует из Постановления ФАС Московского округа от 29 июля 2004 г. по делу № КА-А40/6477-04.
1.4. „Лишние реквизиты“
В строке 6а должен быть указан адрес покупателя в соответствии с учредительными документами. Причем при совпадении покупателя и грузополучателя в одном лице в Правилах нет ссылки на разрешение указывать фразу „он же“ в строке 4.
По сути, постановлением вводятся дополнительные условия, не содержащиеся в НК РФ, а любой нормативно-правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим НК РФ в случае ограничения прав налогоплательщиков, что установлено в подпункте 2 пункта 1 статьи 6. Данные расхождения между НК РФ и Постановлением Правительства служат поводом для претензий налоговых органов к фирме и многочисленных судебных разбирательств.
Причем определенного рода ошибки при указании адреса судами не считаются значимыми, и они принимают сторону налогоплательщика, а какие-то ошибки становятся поводом для отказа в вычете НДС.
Указание фактического адреса покупателя, который не совпадает с юридическим.
В данном случае суды придерживаются позиции налогоплательщика, ссылаясь при этом на нормы НК РФ. Так, в Постановлении ФАС Уральского округа от 7 сентября 2005 г. по делу № Ф09-3894/05-С2 разъяснено, что статья 169 НК РФ не конкретизирует, какой именно адрес покупателя должен быть указан в счете-фактуре. Судами первой и апелляционной инстанций, исходя из имеющихся в деле доказательств, было установлено, что в представленных организацией счетах-фактурах указан адрес фактического местонахождения покупателя и ведения им хозяйственной деятельности, причем о наличии у налогоплательщика данного адреса налоговому органу было известно еще до проверки. Таким образом, несовпадение адреса покупателя, указанного в счете-фактуре, с юридическим адресом налогоплательщика не свидетельствует о недостоверности информации, указанной в представленных обществом документах.
Нужно признать, что положительная судебная практика по данному вопросу достаточно обширна (постановления Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 1 апреля 2004 г. по делу № А19-15259/03-41-Ф02-981/04-С1, Московского округа от 3 ноября 2004 г. по делу № КА-А40/10060-04, Северо-Западного округа от 11 февраля 2005 г. по делу № А56-25379/04).
Но при рассмотрении вышеуказанных дел суды руководствовались тем принципом, что в соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующий орган или должностное лицо. Поэтому если организацией были представлены доказательства того, что она находится по фактическому адресу (договор аренды помещения, свидетельство о регистрации недвижимого имущества) и указывает данный адрес в выдаваемых счетах-фактурах, то ссылка недостоверность данных в счетах-фактурах судом отклоняется.
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 22 сентября 2005 г. по делу № А56-30792/04 рассматривался вопрос об отсутствии налогоплательщика по адресу, указанному в учредительных документах, но указанному в счетах-фактурах, предъявляемых к вычету. Тем не менее, судом было принято решение в пользу налогоплательщика. При этом приводились следующие аргументы:
„Довод жалобы налогового органа о том, что представленные Обществом счета-фактуры оформлены с нарушением пункта 5 статьи 169 НК РФ, в связи с чем не могут являться основанием для предъявления сумм налога к вычету, следует также признать необоснованным. Данный довод основан на том, что Общество фактически не находится по адресу, указанному в учредительных документах.
Вместе с тем Инспекция не учитывает, что в соответствии с подпунктами 2 и 3 пункта 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, а также наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя.
Таким образом, названная норма права не содержит конкретного требования о том, какой именно адрес покупателя и грузополучателя следует указывать продавцу при оформлении счета-фактуры, то есть адрес покупателя, указанный в учредительных документах, или его фактический адрес.
Согласно приложению № 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914, в счете-фактуре в строке „Грузополучатель и его адрес“ указывается почтовый адрес грузополучателя, а в строке „Адрес“ – место нахождения покупателя в соответствии с учредительными документами.
Из материалов дела следует и налоговым органом не оспаривается, что в представленных Обществом счетах-фактурах указан адрес, соответствующий его адресу по месту государственной регистрации.
При таких обстоятельствах следует признать, что представленные налогоплательщиком счета-фактуры оформлены надлежащим образом и содержат все необходимые сведения, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 НК РФ“.
Таким образом, обобщая все вышеизложенное, можно констатировать факт, что указание фактического адреса вместо юридического не может быть причиной отказа в возмещении НДС.
Если же организация – продавец соблюдает Правила и указывает в счете-фактуре юридический адрес покупателя, но покупатель осуществляет свою деятельность по другому адресу, то налоговые органы также могут отказать в вычете.
ФАС Северо-Западного округа разбирал следующую ситуацию (постановление от 23 декабря 2004 г. № А56-23573/04).
В счете-фактуре указывался юридический адрес фирмы-покупателя, хотя фактически фирма не находилась по нему. Поэтому налоговые органы посчитали, что покупатель не вправе принять к вычету НДС по такому счету-фактуре, поскольку принять к вычету НДС при соблюдении всех прочих условий организация вправе, если верно оформлен счет-фактура. Правила, по которым его надо составлять, перечислены в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ, а также в постановлении Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914. В соответствии с указанным постановлением в строке 4 „Грузополучатель и его адрес“ нужно указать почтовый адрес. Если это условие нарушено, то счет-фактура содержит недостоверные данные и зачесть НДС по нему нельзя. Организация отстаивала правомерность своей позиции, указывая на то, что все обязательные реквизиты, которые должны быть в счете-фактуре, приведены в пункте 5 статьи 169 НК РФ. Этот перечень является исчерпывающим. Вследствие этого налоговики не вправе требовать того, чего в нем не содержится. В Налоговом кодексе упомянут адрес грузополучателя, но без уточнения, какой именно адрес – указанный в учредительных документах фирмы или тот, где находится организация.
Следовательно, когда в счетах-фактурах поставщиков указан юридический адрес покупателя, оговоренный в его учредительных документах, это не противоречит требованиям НК РФ. И если все иные условия для вычета НДС соблюдены, отказать в нем нельзя.
Суд поддержал позицию налогоплательщика, отметив в решении, что наличие в счетах-фактурах юридического адреса вместо фактического не является основанием для отказа в вычете, поскольку в таком случае требования пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ не нарушены.
Здесь следует сделать отступление. Налогоплательщикам, ведущим деятельность не по адресу, указанному в учредительных документах, налоговые органы могут вменить штраф. Основания могут быть следующие: если организация поставлена на учет по одному адресу, а работает по другому, то, по мнению налоговых органов, фирма открыла обособленное подразделение в соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ. Регистрацию обособленного подразделения необходимо произвести в течение месяца согласно пункту 4 статьи 83 НК РФ. В случае пропуска указанного срока пунктом 1 статьи 116 НК РФ предусмотрен штраф в размере 5000 или 10 000 рублей в зависимости от того, насколько компания опоздала с регистрацией (на срок более месяца или 90 дней). Или руководитель организации может быть оштрафован за опоздание с предоставлением сведений или их непредставление либо за предоставление недостоверных сведений о фирме (пункт 3 статьи 14.25 Кодекса об административных правонарушениях РФ, п. 1 ст. 25 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ) на сумму 5000 рублей.
Отметим, что Минфин России придерживается такого же мнения (письмо от 5 августа 2005 г. № 03-02-07/1-212).
Кроме того, если посланные в организацию документы вернутся обратно в налоговую с пометкой „адрес не значится“, то налоговые органы могут посчитать, что организация предоставила заведомо ложную информацию, и руководителя могут оштрафовать на 5000 рублей или дисквалифицировать на срок до трех лет (пункт 4 статьи 14.25 Кодекса об административных правонарушениях РФ). Поэтому нужно позаботиться во избежание нежелательных конфликтов о перерегистрации организации по фактическому местонахождению.
Указан неполный адрес
Как свидетельствует судебная практика, неполное указание адреса в счетах-фактурах не свидетельствует о его отсутствии (Постановление ФАС Московского округа от 1 сентября 2005 г. по делу № КА-А40/8403-05).
Указан в адресе неверный индекс или индекс не указан
Указание неверного индекса также носит характер ошибки и не делает адрес недостоверным. При внесении исправлений по таким счетам-фактурам можно предъявить к вычету НДС.
Такой вывод был сделан при рассмотрении дела № А56-34238/04 ФАС Северо-Западного округа сделал вывод (постановление от 21.09.2005 г): если первоначально организация предоставила счета-фактуры, оформленные с нарушением порядка, установленного положениями статьи 169 НК РФ, впоследствии до вынесения налоговым органом решения представила уже исправленные счета-фактуры, то положения пункта 2 статьи 169 НК РФ не исключают право налогоплательщика применить налоговый вычет и возместить налог на добавленную стоимость, устранив нарушения, допущенные поставщиками товаров (работ, услуг) при оформлении счетов-фактур.
При этом суд отклоняет довод налоговой инспекции о том, что право на применение вычетов у общества не возникает в том налоговом периоде, когда имелись первоначальные счета-фактуры, поскольку исправленные счета-фактуры были представлены в другой налоговый период. Данный довод подкреплен следующими аргументами:
Из положений статей 171 и 172 НК РФ следует, что основными условиями, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата. Следовательно, налогоплательщик может воспользоваться правом на вычет налога на добавленную стоимость в том налоговом периоде, в котором выполняются указанные условия.
Таким образом, в случае исправления или переоформления счета-фактуры налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты в том налоговом периоде, в котором имели место соответствующие хозяйственные операции (приобретение и принятие товара к учету, его оплата), а не в периоде исправления ошибки.
Полное отсутствие адреса
Арбитражные суды в случаях полного отсутствия или указания недостоверного адреса и ИНН также отказывают в применении вычета по НДС (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 13 сентября 2005 г. по делу № А56-44863/04, ФАС Уральского округа от 19 августа 2003 г. по делу № Ф09-2522/03-АК, от 13 августа 2003 г. по делу № Ф09-2429/03-АК и ФАС Восточно-Сибирского округа от 7 августа 2003 г. по делу № А33-798/03-С3н-Ф02-2400/03-С1).
Однако следует учесть, что, если организация работает с поставщиком на регулярной основе и периодически покупает у него товары, то в случае не указания адреса организация может самостоятельно дописать от руки адрес. Тем более, в „обновленные“ Правила введен пункт, позволяющий организациям заполнять счета-фактуры комбинированным способом, то есть с помощью компьютера и от руки одновременно. Хотя специалисты налоговых органов запрещают покупателям дополнять полученные счета-фактуры, мотивируя это тем, что требования статьи 169 НК РФ по составлению счетов-фактур предъявляются к продавцу, а не к покупателю. Поэтому рекомендуют обращаться к поставщику, чтобы он дописал адрес. На практике такая процедура может занять немалое количество времени, что приведет к потере „драгоценного“ вычета, особенно, если суммы поставок значительные. Ничто не мешает попросить по телефону продавца дописать в его экземпляре недостающий реквизит на случай возникновения встречной проверки. Вы все равно не сможете проверить, исправил ли он свой экземпляр даже, если получите свою уже правильную счет-фактуру.
Обращаем внимание на то, что до введения пункта о заполнении смешанным способом в Правила, нигде не было запрета на принятие такие счетов-фактур и предъявлению по ним НДС к вычету. Тем не менее, налоговики оспаривают данное право налогоплательщиков. Но суды не соглашаются с их мнением (постановление ФАС Московского округа от 28 октября 2004 г. по делу № КА-А40/9948-04).
Указание недостоверного адреса
Поскольку в пункте 5 статьи 169 НК РФ приводится в качестве обязательного реквизита адрес, причем эти данные должны быть достоверными, иначе на основании пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут служить основанием для принятия сумм НДС к вычету или возмещению.
Однако не исключена вероятность указания продавцом неверного адреса непреднамеренно, и он готов заменить счет-фактуру на правильный. Возникает вопрос, в каком налоговом периоде предъявлять к возмещению данный счет-фактуру: в тот момент, когда произошла поставка или тогда, когда исправленная счет-фактура поступила к покупателю?
Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура действителен, если в нем верны реквизиты, приведенные в пункте 5 этой статьи, в том числе адрес поставщика. Как сказано выше, только по правильному документу можно предъявить к вычету НДС. Если есть возможность переделать счет-фактуру оперативно, то есть до возможной камеральной проверки, или внести исправления в неверную счет-фактуру, заверив их надлежащим образом, то можно предъявлять НДС к вычету в том периоде, в котором товар поступил. Если такой возможности нет, и организация имеет исправленный счет-фактуру с датой более поздней, чем дата поставки, и желает получить вычет, то можно попытаться поспорить с налоговиками.
1 вариант: Добросовестный плательщик не отвечает за контрагента. Ответственность за выписку счета-фактуры несет продавец. Судами такая позиция поддерживается (постановления ФАС ВВО от 25 декабря 2003 г. № А39-2150/2003-136/9, ФАС МО от 25 декабря 2002 г. № КА-А41/8514-02).
2 вариант: Налоговый кодекс не запрещает исправлять счет-фактуру, а порядок внесения изменений прописан в пункте 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур. Если организация исполнила указанные требования, то претензий не должно возникать (ФАС УО постановлении от 14 января 2004 г. № Ф09-4774/03-АК). Однако принимались и другие решения, в которых указывалось, что вычесть НДС можно только в тот день, когда ошибка устранена (постановление ФАС ВСО от 19 декабря 2003 г. № А19-10818/03-41-Ф02-4588/03-С1). В письме от 21.09.2005 № 07-05-06/252 также отмечено, что счета-фактуры, составленные и выданные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут служить основанием для принятия к вычету НДС (пункт 2 статьи 169 НК РФ). При этом пункт 29 „Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость“ разрешает вносить исправления в уже выданный документ. По мнению финансовых специалистов, счета-фактуры с внесенными поправками должны быть зарегистрированы в Книге покупок не ранее даты исправлений, указанной на счете-фактуре.
При получении продукции по железной дороге стоит обратить внимание на соответствие грузоотправителя, указанного в железнодорожной накладной и счете-фактуре. Если при этом обнаружилось, что адрес, указанный в такой накладной не соответствует предоставленному счету-фактуре, то не стоит предъявлять НДС к вычету.
Понятие грузоотправителя приводится в Уставе железнодорожного транспорта РФ (Федеральный закон от 10 января 2003 г. № 18-ФЗ „Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации“). Согласно части 4 статьи 2 Устава под грузоотправителем (отправителем) понимается физическое или юридическое лицо, которое по договору перевозки выступает от своего имени или от имени владельца груза, багажа, грузобагажа и указано в перевозочном документе. Перевозочным документом в силу части 10 статьи 2 Устава является документ, подтверждающий заключение договора перевозки груза (транспортная железнодорожная накладная) или удостоверяющий заключение договора перевозки пассажира, багажа, грузобагажа (проездной документ (билет), багажная квитанция, грузобагажная квитанция).
Следовательно, сведения, указанные в графе „Грузоотправитель“ предъявленного счета-фактуры должны соответствовать наименованию грузоотправителя в железнодорожной накладной. Поэтому различие наименования грузоотправителя, указанного в счете-фактуре и железнодорожной накладной, может рассматриваться как нарушение порядка составления счета-фактуры, установленного статьей 169 НК РФ. Данный вывод подтверждается и судебной практикой. В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 22 февраля 2005 г. по делу № Ф03-А51/04-2/3770 отмечено, что поскольку в счете-фактуре и железнодорожных накладных данные о грузоотправителе не совпадают, налоговый орган сделал правильный вывод о нарушении налогоплательщиком требования пункта 5 статьи 169 НК РФ, выразившемся в указании в счете-фактуре недостоверных сведений о наименовании и адресе грузоотправителя.
Таким образом, несоответствие грузоотправителя, указанного в железнодорожной накладной, грузоотправителю, указанному в счете-фактуре, может являться основанием для отказа в возмещении НДС и привлечения предприятия к ответственности.
3 вариант: Незначительность погрешностей в счете-фактуре (постановление ФАС Московского округа от 18 сентября 2002 г. № КА-А41/6187-02).
При совпадении грузоотправителя и продавца указание в графе „Грузоотправитель и его адрес“ „он же“
При заполнении данной графы следует иметь в виду, что в случае оказания услуг или выполнения работ, когда понятия „грузоотправитель“ и „грузополучатель“ неприменимы, строки о грузоотправителе и грузополучателе не заполняются, и в соответствующих графах ставятся прочерки (письмо МНС России от 21 мая 2001 г. № ВГ-6-03/404). Хотя прочерки допустимо тоже не ставить, как указывается в письме МНС России от 2 декабря 2003 г. № 03-1-08/3487/14-АТ605.
Если грузоотправителем и продавцом является одно и то же лицо, то в соответствующей строке счета-фактуры пишется „он же“. В отношении же грузополучателя в Правилах такой формулировки не предусмотрено. Однако налогоплательщики указывают в данной строке „он же“, что служит причиной судебных разбирательств. При решении данного вопроса суды встают на сторону налогоплательщика. Так, ФАС Северо-Западного округа считает, что, когда грузоотправителем и продавцом является одно и то же лицо с одним и тем же адресом, допустимо указание его наименования и адреса только в графе „Продавец и его адрес“ и указание в графе „Грузоотправитель и его адрес“ – „он же“. Такое заполнение счета-фактуры не является нарушением (Постановление от 22 августа 2005 г. по делу № А56-38595/03).
Аналогичная точка зрения изложена ФАС Московского округа в Постановлении от 8 сентября 2005 г. по делу № КА-А40/5141-05. В нем, в частности, отмечено, что довод жалобы о несоответствии спорного счета-фактуры требованиям ст. 169 НК РФ и неправомерном применении налоговых вычетов по этому документу в связи с не указанием в нем адреса грузополучателя обоснованно отклонен судом, поскольку данные требования налогового органа не имеют правового основания. По спорному счету-фактуре заявителю оказывались услуги. Кроме того, закон не требует повторного указания сведений об одном и том же лице в счете-фактуре. Сведения о покупателе в спорном документе отражены.
При отгрузке продукции через структурные подразделения строка „Грузоотправитель и его адрес“ заполняется в обязательном порядке, так как структурные подразделения организаций плательщиками НДС не являются, а, следовательно, счета-фактуры по отгруженным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) могут выписываться покупателям этими подразделениями только от имени организации. Поэтому при заполнении счетов-фактур по товарам (работам, услугам), реализованным через структурные подразделения, в строке 2 „Продавец“ и строке 2а „Адрес“ указываются реквизиты организации-продавца, в строке 2б „ИНН/КПП продавца“ – КПП соответствующего структурного подразделения, в строке 3 „Грузоотправитель и его адрес“ – наименование и почтовый адрес структурного подразделения, если грузоотправителем является непосредственно структурное подразделение.
При совпадении грузополучателя и покупателя указание в графе „Грузополучатель и его адрес“ „он же“
Отсутствие адреса грузополучателя не является нарушением порядка оформления счетов-фактур, поскольку покупатель и грузополучатель являются одним лицом и их адрес совпадает, а данные о покупателе указаны в соответствующей строке счета-фактуры (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23 сентября 2005 г. по делу № А56-45292/2004).
Положения статьи 169 НК РФ требуют не заполнения отдельных граф счетов-фактур, а указания в них конкретных сведений. Поскольку спорные документы содержат сведения о наименовании и местонахождении продавца и покупателя товара, повторного заполнения граф документа о местонахождении грузоотправителя и грузополучателя не требуется. Такой вывод следует из Постановления ФАС Московского округа от 29 июля 2004 г. по делу № КА-А40/6477-04.
1.4. „Лишние реквизиты“
Пунктом 5 статьи 169 НК РФ установлены обязательные реквизиты, которые должна содержать выдаваемая покупателю счет-фактура.
К ним относятся:
· порядковый номер (см. раздел настоящего издания „Нумерация“) и дата выписки счета-фактуры. Причем в соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ счета-фактуры должны быть выставлены продавцом (поставщиком) покупателю не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). На наш взгляд, дата отгрузки товара включается в пятидневный срок. Стоит отметить, что ответственность за несвоевременную выдачу счета-фактуры или даже невыдачу счета-фактуры продавцом своему контрагенту действующим законодательством не предусмотрена. Поэтому страдает в данном случае покупатель, который не может предъявить НДС к вычету. Мерой ответственности может являться только прекращение деловых отношений с „нерадивым“ поставщиком. Однако если поставщик является монополистом в этой сфере (энергоснабжающие предприятия, операторы связи, узкоспециализированные поставщики), то покупатель оказывается абсолютно беззащитным;
· наименование (для юридических лиц, являющихся коммерческой организацией – фирменное наименование, для некоммерческих организаций – наименование, содержащее указание на характер деятельности организации, для индивидуальных предпринимателей – имя), адрес (для индивидуальных предпринимателей – место жительства, для юридических лиц – место нахождения, которое определяется местом его государственной регистрации) и ИНН налогоплательщика и покупателя. Налоговым кодексом не предусмотрено внесение в счет-фактуру кода причины постановки на учет (КПП). Однако Постановлением Правительства РФ от 16.02.2004 г. № 84 были внесены изменения в Постановление Правительства РФ от 21.12.2000 г. № 914 „Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость“, касающиеся введения КПП в форму счета-фактуры. Считаем необходимым предупредить, что в данном вопросе при разрешении споров между налоговыми органами и налогоплательщиками арбитражные суды принимают сторону налоговиков. Поэтому во избежание конфликтных ситуаций лучше указывать КПП;
· наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя (если поставка осуществляется транзитом). Причем в данном случае под адресом понимается почтовый адрес, как грузоотправителя, так и грузополучателя в соответствии с Правилами. Если продавец и грузоотправитель одно и то же лицо, то разрешено указывать „он же“. А что касается грузополучателя, то указание на то, чтобы указывать „он же“ в случае совпадения, Правилами не предусмотрено. И налоговым ведомством не разрешается при совпадении покупателя и грузополучателя товара в одном лице указывать в строке 4 счета-фактуры фразу „он же“ (письмо МНС России от 26.02.2004 г. № 03-1-08/525/18). Однако существует обширная судебная практика судов разных регионов, которые не признают обоснованным отказ налоговых органов по причине указания в данном реквизите „он же“ (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.06.2006 г. № А19-38799/0552-Ф02-2084,2709/06-С1, Уральского округа от 26.04.2006 г. № Ф09-3069/06-С2).
К ним относятся:
· порядковый номер (см. раздел настоящего издания „Нумерация“) и дата выписки счета-фактуры. Причем в соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ счета-фактуры должны быть выставлены продавцом (поставщиком) покупателю не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). На наш взгляд, дата отгрузки товара включается в пятидневный срок. Стоит отметить, что ответственность за несвоевременную выдачу счета-фактуры или даже невыдачу счета-фактуры продавцом своему контрагенту действующим законодательством не предусмотрена. Поэтому страдает в данном случае покупатель, который не может предъявить НДС к вычету. Мерой ответственности может являться только прекращение деловых отношений с „нерадивым“ поставщиком. Однако если поставщик является монополистом в этой сфере (энергоснабжающие предприятия, операторы связи, узкоспециализированные поставщики), то покупатель оказывается абсолютно беззащитным;
· наименование (для юридических лиц, являющихся коммерческой организацией – фирменное наименование, для некоммерческих организаций – наименование, содержащее указание на характер деятельности организации, для индивидуальных предпринимателей – имя), адрес (для индивидуальных предпринимателей – место жительства, для юридических лиц – место нахождения, которое определяется местом его государственной регистрации) и ИНН налогоплательщика и покупателя. Налоговым кодексом не предусмотрено внесение в счет-фактуру кода причины постановки на учет (КПП). Однако Постановлением Правительства РФ от 16.02.2004 г. № 84 были внесены изменения в Постановление Правительства РФ от 21.12.2000 г. № 914 „Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость“, касающиеся введения КПП в форму счета-фактуры. Считаем необходимым предупредить, что в данном вопросе при разрешении споров между налоговыми органами и налогоплательщиками арбитражные суды принимают сторону налоговиков. Поэтому во избежание конфликтных ситуаций лучше указывать КПП;
· наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя (если поставка осуществляется транзитом). Причем в данном случае под адресом понимается почтовый адрес, как грузоотправителя, так и грузополучателя в соответствии с Правилами. Если продавец и грузоотправитель одно и то же лицо, то разрешено указывать „он же“. А что касается грузополучателя, то указание на то, чтобы указывать „он же“ в случае совпадения, Правилами не предусмотрено. И налоговым ведомством не разрешается при совпадении покупателя и грузополучателя товара в одном лице указывать в строке 4 счета-фактуры фразу „он же“ (письмо МНС России от 26.02.2004 г. № 03-1-08/525/18). Однако существует обширная судебная практика судов разных регионов, которые не признают обоснованным отказ налоговых органов по причине указания в данном реквизите „он же“ (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.06.2006 г. № А19-38799/0552-Ф02-2084,2709/06-С1, Уральского округа от 26.04.2006 г. № Ф09-3069/06-С2).