Количество информации, необходимой для аудиторских оценок, жестко не регламентируется. Аудитор на основе своего профессионального суждения обязан самостоятельно принять решение о количестве информации, необходимой для составления заключения о достоверности бухгалтерской отчетности. При выборе методов получения доказательств следует иметь в виду, что финансовая информация может быть существенно искажена.
Аудиторские доказательства могут быть:
1) внутренние – включают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде;
2) внешние – включают информацию, полученную от третьей стороны в письменном виде (обычно по письменному запросу аудиторской организации);
3) смешанные – включают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде.
Наибольшую ценность и достоверность представляют внешние доказательства, затем по степени ценности и достоверности следуют доказательства смешанные и внутренние. Такой подход связан с тем, что лица, ответственность за подготовку бухгалтерской отчетности, по каким-либо причинам могут быть заинтересованы в искажениях отчетности, например в целях оптимизации налогообложения. Предполагается, что по ряду вопросов информация, полученная от сторонних организаций, более объективна и беспристрастна. Эти закономерности имеют исключения, и аудитор должен применять некоторые из данных принципов с известной долей осмотрительности.
Информация, полученная в документарной и письменной форме, признается более достоверной.
Аудиторские доказательства должны быть достоверными и достаточными. Их достаточность в каждом конкретном случае определяют на основе оценки системы внутреннего контроля и величины аудиторского риска. Для составления объективного и обоснованного заключения аудитор обязан собрать достаточное количество качественных доказательств.
Доказательства, полученные самой аудиторской организацией, обычно являются более достоверными, чем доказательства, предоставленные экономическим субъектом.
Доказательства в форме документов и письменных показаний, как правило, являются более достоверными, чем устные.
Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах, составленных в виде записей об изучении и оценке постановки бухгалтерского учета и организации внутреннего контроля, а также бланков, таблиц и протоколов, отражающих планирование, выполнение и изложение результатов аудиторских процедур. Данные полученных доказательств используются при составлении аудиторского заключения и отчета руководству проверяемого предприятия по результатам аудита.
47. ИСТОЧНИКИ АУДИТОРСКИХ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ
48. МЕТОДЫ ПОЛУЧЕНИЯ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ
49. ВИДЫ ВЫБОРОК В ИНСТРУМЕНТАРИИ АУДИТОРА
50. ПОРЯДОК ПОСТРОЕНИЯ ВЫБОРКИ
51. ОЦЕНКА РЕЗУЛЬТАТОВ ВЫБОРКИ
52. ЦЕЛИ И ЗАДАЧИ ЗНАЧЕНИЙ ПАССИВНЫХ СТАТЕЙ БАЛАНСА
53. ВИДЫ ОЦЕНОЧНЫХ ЗНАЧЕНИЙ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ
Аудиторские доказательства могут быть:
1) внутренние – включают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде;
2) внешние – включают информацию, полученную от третьей стороны в письменном виде (обычно по письменному запросу аудиторской организации);
3) смешанные – включают информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде.
Наибольшую ценность и достоверность представляют внешние доказательства, затем по степени ценности и достоверности следуют доказательства смешанные и внутренние. Такой подход связан с тем, что лица, ответственность за подготовку бухгалтерской отчетности, по каким-либо причинам могут быть заинтересованы в искажениях отчетности, например в целях оптимизации налогообложения. Предполагается, что по ряду вопросов информация, полученная от сторонних организаций, более объективна и беспристрастна. Эти закономерности имеют исключения, и аудитор должен применять некоторые из данных принципов с известной долей осмотрительности.
Информация, полученная в документарной и письменной форме, признается более достоверной.
Аудиторские доказательства должны быть достоверными и достаточными. Их достаточность в каждом конкретном случае определяют на основе оценки системы внутреннего контроля и величины аудиторского риска. Для составления объективного и обоснованного заключения аудитор обязан собрать достаточное количество качественных доказательств.
Доказательства, полученные самой аудиторской организацией, обычно являются более достоверными, чем доказательства, предоставленные экономическим субъектом.
Доказательства в форме документов и письменных показаний, как правило, являются более достоверными, чем устные.
Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах, составленных в виде записей об изучении и оценке постановки бухгалтерского учета и организации внутреннего контроля, а также бланков, таблиц и протоколов, отражающих планирование, выполнение и изложение результатов аудиторских процедур. Данные полученных доказательств используются при составлении аудиторского заключения и отчета руководству проверяемого предприятия по результатам аудита.
47. ИСТОЧНИКИ АУДИТОРСКИХ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ
Источниками получения аудиторских доказательств (доказательной информацией) являются:
– первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;
– регистры бухгалтерского учета;
– результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности;
– устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;
– сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;
– результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой его сотрудниками;
– бухгалтерская отчетность.
Качество доказательств зависит от их источников. Наиболее ценными доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.
Определение достаточности аудиторских доказательств зависит от следующих факторов:
– степени риска – вероятности принятия неверного решения аудиторской организацией;
– наличия свидетельства от независимого источника (третьих лиц) как более достоверного, чем полученное непосредственно от сотрудников экономического субъекта;
– получения аудиторского доказательства на основе данных системы внутреннего контроля, которое является тем более достоверным, чем лучше состояние системы внутреннего контроля;
– получения информации в результате самостоятельного анализа или проверки аудиторской организации как более достоверной, чем сведения, полученные от других лиц;
– получения аудиторских доказательств в форме документов и письменных показаний как более достоверных, чем показания в устной форме;
– возможности сопоставления выводов, сделанных в результате использования доказательств, полученных из различных источников. Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников, и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника, аудитору необходимо использовать дополнительные процедуры, чтобы разрешить возникшие противоречия и быть уверенным в достоверности собранных доказательств и обоснованности полученных выводов.
Если аудиторской организации экономическим субъектом не представлены существующие документы в полном объеме и она не в состоянии собрать достаточные доказательства по какому-либо счету и (или) операции, аудиторская организация обязана отразить это в отчете (письменной информации руководству экономического субъекта) и может рассмотреть вопрос о подготовке аудиторского заключения, отличного от безусловно-положительного.
Аудитор должен сопоставлять информацию, полученную из разных источников и в разной форме. Противоречия в доказательствах, полученных из разных источников, служат поводом для более тщательного проведения аудиторских процедур. При этом более достоверной считается информация, полученная в письменной форме самим аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций. В МСА в этой связи указано, что если аудиторские доказательства, полученные из разных и не зависящих один от другого источников, совпадают, то это имеет кумулятивный эффект.
– первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;
– регистры бухгалтерского учета;
– результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности;
– устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;
– сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;
– результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой его сотрудниками;
– бухгалтерская отчетность.
Качество доказательств зависит от их источников. Наиболее ценными доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.
Определение достаточности аудиторских доказательств зависит от следующих факторов:
– степени риска – вероятности принятия неверного решения аудиторской организацией;
– наличия свидетельства от независимого источника (третьих лиц) как более достоверного, чем полученное непосредственно от сотрудников экономического субъекта;
– получения аудиторского доказательства на основе данных системы внутреннего контроля, которое является тем более достоверным, чем лучше состояние системы внутреннего контроля;
– получения информации в результате самостоятельного анализа или проверки аудиторской организации как более достоверной, чем сведения, полученные от других лиц;
– получения аудиторских доказательств в форме документов и письменных показаний как более достоверных, чем показания в устной форме;
– возможности сопоставления выводов, сделанных в результате использования доказательств, полученных из различных источников. Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников, и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника, аудитору необходимо использовать дополнительные процедуры, чтобы разрешить возникшие противоречия и быть уверенным в достоверности собранных доказательств и обоснованности полученных выводов.
Если аудиторской организации экономическим субъектом не представлены существующие документы в полном объеме и она не в состоянии собрать достаточные доказательства по какому-либо счету и (или) операции, аудиторская организация обязана отразить это в отчете (письменной информации руководству экономического субъекта) и может рассмотреть вопрос о подготовке аудиторского заключения, отличного от безусловно-положительного.
Аудитор должен сопоставлять информацию, полученную из разных источников и в разной форме. Противоречия в доказательствах, полученных из разных источников, служат поводом для более тщательного проведения аудиторских процедур. При этом более достоверной считается информация, полученная в письменной форме самим аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций. В МСА в этой связи указано, что если аудиторские доказательства, полученные из разных и не зависящих один от другого источников, совпадают, то это имеет кумулятивный эффект.
48. МЕТОДЫ ПОЛУЧЕНИЯ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ
Собирая аудиторские доказательства, аудитор может применить одну или несколько процедур независимо то того, проверяется одна или группа хозяйственных операций.
Проверка арифметических расчетов клиента (пересчет) –заключается в проверке арифметической отчетности источников документов и бухгалтерских записей и в выполнении независимых подсчетов.
Пересчет, как правило, осуществляется выборочно. При проведении выборки аудиторские организации обязаны следовать установленным Правилом (Стандартом) аудиторской деятельности «Аудиторская выборка» требованиям.
Инвентаризация– прием, который позволяет получить точную информацию о наличии имущества экономического субъекта и получить ориентировочную информацию о состоянии стоимости такого имущества. Инвентаризации подлежат имущество клиента и его финансовые обязательства.
В ходе проверки аудиторы могут наблюдать за процессом проведения инвентаризации. Такое наблюдение может помочь аудиторской организации правильно оценить надежность системы бухгалтерского учета и действенность системы внутреннего контроля. Если аудиторская организация оценит надежность системы внутреннего контроля в целом или надежность отдельных средств контроля как высокую, она вправе разумным образом снизить количество элементов учета, проверяемых в ходе выборки.
Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций –позволяет аудиторской организации осуществлять контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией.
Полученная информация считается достоверной только в том случае, если она получена непосредственно в момент исследования этих операций.
Подтверждение.Для получения информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, счетов расчетов, счетов дебиторской и кредиторской задолженности аудиторская организация должна получить подтверждение в письменной форме от независимой (третьей) стороны.
Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны.Результаты устных опросов должны записываться в виде протокола или краткого конспекта, в котором обязательно должны быть указаны фамилия того аудитора, который проводил опрос, а также фамилия, имя, отчество лица, которое было опрошено.
Проверка документов.Документальная информация может быть внутренней, внешней либо внутренней и внешней одновременно.
Прослеживание– процедура, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы, отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно или неправильно отражены в бухгалтерском учете.
Аналитические процедуры –подразумевается анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснение причин таких ошибок и искажений.
Подготовка альтернативного баланса.Для получения доказательств о реальности и полноте отражения в учете готовой продукции аудиторская организация может составить баланс израсходованного сырья и материалов по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции.
Проверка арифметических расчетов клиента (пересчет) –заключается в проверке арифметической отчетности источников документов и бухгалтерских записей и в выполнении независимых подсчетов.
Пересчет, как правило, осуществляется выборочно. При проведении выборки аудиторские организации обязаны следовать установленным Правилом (Стандартом) аудиторской деятельности «Аудиторская выборка» требованиям.
Инвентаризация– прием, который позволяет получить точную информацию о наличии имущества экономического субъекта и получить ориентировочную информацию о состоянии стоимости такого имущества. Инвентаризации подлежат имущество клиента и его финансовые обязательства.
В ходе проверки аудиторы могут наблюдать за процессом проведения инвентаризации. Такое наблюдение может помочь аудиторской организации правильно оценить надежность системы бухгалтерского учета и действенность системы внутреннего контроля. Если аудиторская организация оценит надежность системы внутреннего контроля в целом или надежность отдельных средств контроля как высокую, она вправе разумным образом снизить количество элементов учета, проверяемых в ходе выборки.
Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций –позволяет аудиторской организации осуществлять контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией.
Полученная информация считается достоверной только в том случае, если она получена непосредственно в момент исследования этих операций.
Подтверждение.Для получения информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, счетов расчетов, счетов дебиторской и кредиторской задолженности аудиторская организация должна получить подтверждение в письменной форме от независимой (третьей) стороны.
Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны.Результаты устных опросов должны записываться в виде протокола или краткого конспекта, в котором обязательно должны быть указаны фамилия того аудитора, который проводил опрос, а также фамилия, имя, отчество лица, которое было опрошено.
Проверка документов.Документальная информация может быть внутренней, внешней либо внутренней и внешней одновременно.
Прослеживание– процедура, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы, отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно или неправильно отражены в бухгалтерском учете.
Аналитические процедуры –подразумевается анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснение причин таких ошибок и искажений.
Подготовка альтернативного баланса.Для получения доказательств о реальности и полноте отражения в учете готовой продукции аудиторская организация может составить баланс израсходованного сырья и материалов по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции.
49. ВИДЫ ВЫБОРОК В ИНСТРУМЕНТАРИИ АУДИТОРА
Названным проблемам посвящено Правило (Стандарт) «Аудиторская выборка». Стандарт разработан с целью установления для аудиторской фирмы правил выборки данных из проверяемой совокупности и оценки результатов полученной таким образом информации.
Требования данного Стандартаобязательны при подготовке официального аудиторского заключения, но они имеют рекомендательный характер при оказании других аудиторских услуг. В случае отклонения от обязательных требований аудиторская организация обязана это отметить в своей рабочей документации и в письменном отчете руководству экономического субъекта.
Обычно выборка должна быть репрезентативной, т. е. представительной. Это требование предполагает, что все элементы изучаемой совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными. Для обеспечения репрезентативности аудиторская организация должна использовать один из следующих методов:
1) случайный отбор. Может проводиться по таблице случайных чисел;
2) систематический отбор. Предполагает, что элементы отбираются через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится либо на определенном числе элементов совокупности, либо на стоимостной их оценке;
3) комбинированный отбор. Представляет комбинацию различных методов случайного и систематического отбора.
Аудиторская организация имеет право прибегать к нерепрезентативной,т. е. непредставительной, выборке только тогда, когда профессиональное суждение аудитора по итогам проведения выборки не должно касаться всей совокупности в целом. Нерепрезентативная выборка может использоваться, когда аудитор проверяет отдельно взятую группу операций либо при проверке класса операций, по которым установлены возможные ошибки.
Аудиторская организация может привести верность отражения в бухгалтерском учете сальдо и операций по счетам или проверить средства системы контроля сплошным образом, если число элементов проверяемой совокупности настолько мало, что применение статистических методов не является правомерным, либо если применение выборки является менее эффективным, чем проведение сплошной проверки.
Данный Стандарт применяется как к выборкам, построенным статистическим методом (случайная выборка), так и ко всем другим. Независимо от того, каким методом построена выборка, она должна представлять надежную возможность для сбора аудиторских доказательств.
Иногда аудиторы считают, что должны спрашивать разрешения у клиента на проведение выборочных исследований. Это ошибочная позиция. Выборочность аудиторской проверки – один из основополагающих методов аудита, он тесно взаимосвязан с другими аудиторскими процедурами, например с изучением систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля клиента, определением уровня существенности и оценкой аудиторских рисков. Ограничение со стороны третьих лиц действий аудитора при выборе методов проверки недопустимо, поскольку нарушает принцип его независимости. Однако не все аудиторские организации в полной мере понимают значение и сущность выборочных исследований. Некоторые, базируясь на опыте контрольно-ревизионной деятельности, считают, что и аудиторская проверка должна сводиться к бесконечной сплошной проверке документов, в том числе незначительных.
Требования данного Стандартаобязательны при подготовке официального аудиторского заключения, но они имеют рекомендательный характер при оказании других аудиторских услуг. В случае отклонения от обязательных требований аудиторская организация обязана это отметить в своей рабочей документации и в письменном отчете руководству экономического субъекта.
Обычно выборка должна быть репрезентативной, т. е. представительной. Это требование предполагает, что все элементы изучаемой совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными. Для обеспечения репрезентативности аудиторская организация должна использовать один из следующих методов:
1) случайный отбор. Может проводиться по таблице случайных чисел;
2) систематический отбор. Предполагает, что элементы отбираются через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится либо на определенном числе элементов совокупности, либо на стоимостной их оценке;
3) комбинированный отбор. Представляет комбинацию различных методов случайного и систематического отбора.
Аудиторская организация имеет право прибегать к нерепрезентативной,т. е. непредставительной, выборке только тогда, когда профессиональное суждение аудитора по итогам проведения выборки не должно касаться всей совокупности в целом. Нерепрезентативная выборка может использоваться, когда аудитор проверяет отдельно взятую группу операций либо при проверке класса операций, по которым установлены возможные ошибки.
Аудиторская организация может привести верность отражения в бухгалтерском учете сальдо и операций по счетам или проверить средства системы контроля сплошным образом, если число элементов проверяемой совокупности настолько мало, что применение статистических методов не является правомерным, либо если применение выборки является менее эффективным, чем проведение сплошной проверки.
Данный Стандарт применяется как к выборкам, построенным статистическим методом (случайная выборка), так и ко всем другим. Независимо от того, каким методом построена выборка, она должна представлять надежную возможность для сбора аудиторских доказательств.
Иногда аудиторы считают, что должны спрашивать разрешения у клиента на проведение выборочных исследований. Это ошибочная позиция. Выборочность аудиторской проверки – один из основополагающих методов аудита, он тесно взаимосвязан с другими аудиторскими процедурами, например с изучением систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля клиента, определением уровня существенности и оценкой аудиторских рисков. Ограничение со стороны третьих лиц действий аудитора при выборе методов проверки недопустимо, поскольку нарушает принцип его независимости. Однако не все аудиторские организации в полной мере понимают значение и сущность выборочных исследований. Некоторые, базируясь на опыте контрольно-ревизионной деятельности, считают, что и аудиторская проверка должна сводиться к бесконечной сплошной проверке документов, в том числе незначительных.
50. ПОРЯДОК ПОСТРОЕНИЯ ВЫБОРКИ
Аудиторская выборка проводится с цельюприменения аудиторских процедур в отношении менее чем 100 % объектов проверяемой совокупности, под которыми понимаются элементы, составляющие сальдо счетов, или операции, составляющие обороты по счетам, для сбора аудиторских доказательств, позволяющих составить мнение о всей проверяемой совокупности. Для построения выборки аудиторская организация должна определить порядок проверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности, проверяемую совокупность, из которой будет сделана выборка, и объем выборки.
При выборке порядка проведения проверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности аудиторская организация должна определить цели проверки и процедуры, позволяющие достичь эти цели. Затем аудитор должен определить возможные ошибки, оценить необходимые ему доказательства, которые требуется собрать, и на основе этого установить совокупность рассматриваемых данных.
Аудиторская организация должна определить изучаемую совокупность таким образом, чтобы она соответствовала целям аудита. Совокупность должна состоять из набора единиц, которые могут быть идентифицированы определенным образом. Аудиторская организация проводит выборку элементов совокупности наиболее эффективным и экономным образом, позволяющим ей достичь поставленных целей.
При проведении выборки аудиторская организация может разбить всю изучаемую совокупность на отдельные группы («подсовокупности»), элементы каждой из которых имеют сходные характеристики. Критерии дробления совокупности должны быть такими, чтобы для любого элемента можно было четко указать, к какой подсовокупности он принадлежит. Данная процедура, называемая стратификацией, позволяет снизить разброс (вариацию) данных, что может облегчить работу аудиторской организации.
При определении объема (размера) выборки аудиторская организация должна установить риск выборки, допустимую и ожидаемую ошибки.
Риск выборки заключается в том, что мнение аудитора по определенному вопросу, составленное на основе выборочных данных, может отличаться от мнения по тому же самому вопросу, составленному на основании изучения всей совокупности. Риск выборки имеет место как при тестировании средств системы контроля, так и при проведении детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам.
Размер выборки определяется величиной ошибки, которую аудитор считает допустимой. Чем ниже ее величина, тем больше необходимый размер выборки.
Допустимая ошибка определяется на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным аудитором уровнем существенности. Чем меньше размер допустимой ошибки, тем больше должен быть объем аудиторской выборки.
При тестировании средств системы контроля допустимой ошибкой является максимальная степень отклонения от установленных экономическим субъектом процедур контроля, которую аудиторская организация определила на стадии планирования.
Если аудитор полагает, что в проверяемой совокупности содержится ошибка, ему необходима большая по объему выборка, чтобы проверить, что общая величина таких ошибок в совокупности не превысит размер допустимой ошибки. Малый размер выборки используется, если аудитор предполагает, что совокупность свободна от ошибок.
При выборке порядка проведения проверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности аудиторская организация должна определить цели проверки и процедуры, позволяющие достичь эти цели. Затем аудитор должен определить возможные ошибки, оценить необходимые ему доказательства, которые требуется собрать, и на основе этого установить совокупность рассматриваемых данных.
Аудиторская организация должна определить изучаемую совокупность таким образом, чтобы она соответствовала целям аудита. Совокупность должна состоять из набора единиц, которые могут быть идентифицированы определенным образом. Аудиторская организация проводит выборку элементов совокупности наиболее эффективным и экономным образом, позволяющим ей достичь поставленных целей.
При проведении выборки аудиторская организация может разбить всю изучаемую совокупность на отдельные группы («подсовокупности»), элементы каждой из которых имеют сходные характеристики. Критерии дробления совокупности должны быть такими, чтобы для любого элемента можно было четко указать, к какой подсовокупности он принадлежит. Данная процедура, называемая стратификацией, позволяет снизить разброс (вариацию) данных, что может облегчить работу аудиторской организации.
При определении объема (размера) выборки аудиторская организация должна установить риск выборки, допустимую и ожидаемую ошибки.
Риск выборки заключается в том, что мнение аудитора по определенному вопросу, составленное на основе выборочных данных, может отличаться от мнения по тому же самому вопросу, составленному на основании изучения всей совокупности. Риск выборки имеет место как при тестировании средств системы контроля, так и при проведении детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам.
Размер выборки определяется величиной ошибки, которую аудитор считает допустимой. Чем ниже ее величина, тем больше необходимый размер выборки.
Допустимая ошибка определяется на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным аудитором уровнем существенности. Чем меньше размер допустимой ошибки, тем больше должен быть объем аудиторской выборки.
При тестировании средств системы контроля допустимой ошибкой является максимальная степень отклонения от установленных экономическим субъектом процедур контроля, которую аудиторская организация определила на стадии планирования.
Если аудитор полагает, что в проверяемой совокупности содержится ошибка, ему необходима большая по объему выборка, чтобы проверить, что общая величина таких ошибок в совокупности не превысит размер допустимой ошибки. Малый размер выборки используется, если аудитор предполагает, что совокупность свободна от ошибок.
51. ОЦЕНКА РЕЗУЛЬТАТОВ ВЫБОРКИ
Для любой выборки аудиторская организация обязана:
– анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку;
– экстраполировать полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность;
– оценить риски выборки.
При анализе ошибок, попавших в выборку, аудиторская организация должна в первую очередь установить характер ошибок, попавших в выборку.
Формируя выборку, следует описать, для достижения каких конкретных целей она проводится, и оценить ошибки, найденные в выборке, применительно в этим целям. Если поставленные цели проверки не были достигнуты с помощью выборочного исследования, то аудиторская организация может провести альтернативные процедуры.
Аудиторская организация может оценить качественный аспект ошибок, т. е. их сущность и причину, их вызвавшую, а также установить их влияние на другие участки аудита. Анализируя найденные ошибки, аудиторская организация может прийти к выводу, что они носят общие черты, связанные с типом операций, производственными единицами и подразделениями, для которых найдены ошибки, временем возникновения ошибок и т. п. В этом случае аудиторская организация может разбить проверяемую совокупность на подсовокупности по соответствующим признакам и проверять каждую из них раздельно, что позволит ей достичь более точных результатов.
Аудиторская организация обязана распространить результаты, полученные по выборке, на всю проверяемую совокупность. Методы распространения результатов выборки на всю совокупность могут быть различны, но они должны всегда соответствовать методам построения выборки. Если совокупность была разбита на подсовокупности, распространение должно быть проведено в отношении каждой из них.
Аудитор должен убедиться, что ошибка в проверяемой совокупности не превышает допустимую величину. Для этого аудитор сравнивает ошибку совокупности, полученную посредством распространения, с допустимой ошибкой. Если первая ошибка оказалась больше допустимой, аудиторская организация должна повторно оценить риски выборки, и если она сочтет их неприемлемыми, то следует расширить круг процедур или применять процедуры, альтернативные уже проведенным.
Аудиторская организация должна в обязательном порядке отражать в своей рабочей документации все стадии проведения выборки и анализ ее результатов.
Несмотря на приоритетность выборочных исследований в аудите, аудитору следует сначала определить целесообразность осуществления аудиторской выборки из конкретной совокупности документов или объектов. Во-первых, число элементов проверяемой совокупности может быть настолько мало, что применение выборочных методов неправомерно. Во-вторых, необходимо учитывать, что аудиторская выборка – непростой процесс. Ее требуется планировать, результаты тщательно анализировать и экстраполировать на всю совокупность. Все действия и решения аудитора, предпринимаемые в ходе выборочных исследований, должны документироваться, поэтому он обязан решить, что менее трудоемко и при этом эффективно: полноценная аудиторская проверка выборочным или сплошным методом.
– анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку;
– экстраполировать полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность;
– оценить риски выборки.
При анализе ошибок, попавших в выборку, аудиторская организация должна в первую очередь установить характер ошибок, попавших в выборку.
Формируя выборку, следует описать, для достижения каких конкретных целей она проводится, и оценить ошибки, найденные в выборке, применительно в этим целям. Если поставленные цели проверки не были достигнуты с помощью выборочного исследования, то аудиторская организация может провести альтернативные процедуры.
Аудиторская организация может оценить качественный аспект ошибок, т. е. их сущность и причину, их вызвавшую, а также установить их влияние на другие участки аудита. Анализируя найденные ошибки, аудиторская организация может прийти к выводу, что они носят общие черты, связанные с типом операций, производственными единицами и подразделениями, для которых найдены ошибки, временем возникновения ошибок и т. п. В этом случае аудиторская организация может разбить проверяемую совокупность на подсовокупности по соответствующим признакам и проверять каждую из них раздельно, что позволит ей достичь более точных результатов.
Аудиторская организация обязана распространить результаты, полученные по выборке, на всю проверяемую совокупность. Методы распространения результатов выборки на всю совокупность могут быть различны, но они должны всегда соответствовать методам построения выборки. Если совокупность была разбита на подсовокупности, распространение должно быть проведено в отношении каждой из них.
Аудитор должен убедиться, что ошибка в проверяемой совокупности не превышает допустимую величину. Для этого аудитор сравнивает ошибку совокупности, полученную посредством распространения, с допустимой ошибкой. Если первая ошибка оказалась больше допустимой, аудиторская организация должна повторно оценить риски выборки, и если она сочтет их неприемлемыми, то следует расширить круг процедур или применять процедуры, альтернативные уже проведенным.
Аудиторская организация должна в обязательном порядке отражать в своей рабочей документации все стадии проведения выборки и анализ ее результатов.
Несмотря на приоритетность выборочных исследований в аудите, аудитору следует сначала определить целесообразность осуществления аудиторской выборки из конкретной совокупности документов или объектов. Во-первых, число элементов проверяемой совокупности может быть настолько мало, что применение выборочных методов неправомерно. Во-вторых, необходимо учитывать, что аудиторская выборка – непростой процесс. Ее требуется планировать, результаты тщательно анализировать и экстраполировать на всю совокупность. Все действия и решения аудитора, предпринимаемые в ходе выборочных исследований, должны документироваться, поэтому он обязан решить, что менее трудоемко и при этом эффективно: полноценная аудиторская проверка выборочным или сплошным методом.
52. ЦЕЛИ И ЗАДАЧИ ЗНАЧЕНИЙ ПАССИВНЫХ СТАТЕЙ БАЛАНСА
Данный вопрос раскрывается в Правиле (Стандарте) «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете».
Как предусмотрено в этом Стандарте, его цельзаключается в определении основных положений и правил поведения аудита оценочных значений, содержащихся в бухгалтерской отчетности. Однако он не регулирует порядок проверки финансовых прогнозов, не включенных в бухгалтерскую отчетность.
Задачами Правила являются:
– изложить аудиторские процедуры, предназначенные для проверки оценочных значений в бухгалтерском учете;
– определить действия аудиторской организации по анализу результатов этих процедур.
Требования данного Правилаявляются обязательными для всех аудиторских фирм при осуществлении аудита, предусматривающего подготовку официального аудиторского заключения, но они носят рекомендательный характер при проведении аудита, не предусматривающего подготовку по его результатам официального заключения, а также при оказании сопутствующих услуг. В случае отклонения при выполнении конкретного задания от обязательных требований данного Правила (Стандарта) аудиторская организация в обязательном порядке должна отметить это в своей рабочей документации и в письменном отчете руководству экономического субъекта.
Баланс содержит информацию о финансовом положении предприятия, на данный момент времени он имеет две стороны: левая – показывает средства, а правая – обязательства и капитал.
Средствами предприятия являются его ресурсы, имеющие стоимостное выражение (денежные средства, оборудование и т. д.). Баланс показывает размер средств предприятия на определенную дату. Хотя работники предприятия являются наиболее ценным ресурсом предприятия, тем не менее они не являются ресурсом, подлежащим бухгалтерскому учету.
Правая сторона содержит источники формирования средств предприятия, которые делятся на два основных типа: обязательства и собственный капитал.
Обязательства представляют собой внешние источники ресурсов предприятия. Такие источники обычно называют «займодатели», поскольку они представляют предприятию заем. В частности, к ним относятся поставщики, которые представляют предприятию кредит. Кредиторы имеют право платежного иска в отношении средств предприятия в сумме, равной долговым обязательствам предприятия по отношению к кредиторам. Поскольку предприятие использует свои средства для расчетов по искам, тем самым иски должны обеспечиваться средствами предприятия.
Другой источник формирования средств предприятия называется капиталом. Инвесторы, предоставившие компании ресурсы в форме капитала, получают взамен обычные акции. Общая сумма капитала, предоставленного инвесторами, называется акционерным капиталом.
Источником капитала предприятия является также его прибыль. Ее часть, которая не идет на погашение обязательств инвесторам, остается в распоряжении предприятия и называется непосредственной прибылью.
Следовательно, у предприятия существуют два источника капитала:
– средства, полученные от инвесторов, которые составляют акционерный капитал;
– средства, остающиеся как часть прибыли, которые представляют собой нераспределенную прибыль. Если предприятие не платит по своим долгам кредиторам, то кредиторы могут взыскать долги через суд.
Как предусмотрено в этом Стандарте, его цельзаключается в определении основных положений и правил поведения аудита оценочных значений, содержащихся в бухгалтерской отчетности. Однако он не регулирует порядок проверки финансовых прогнозов, не включенных в бухгалтерскую отчетность.
Задачами Правила являются:
– изложить аудиторские процедуры, предназначенные для проверки оценочных значений в бухгалтерском учете;
– определить действия аудиторской организации по анализу результатов этих процедур.
Требования данного Правилаявляются обязательными для всех аудиторских фирм при осуществлении аудита, предусматривающего подготовку официального аудиторского заключения, но они носят рекомендательный характер при проведении аудита, не предусматривающего подготовку по его результатам официального заключения, а также при оказании сопутствующих услуг. В случае отклонения при выполнении конкретного задания от обязательных требований данного Правила (Стандарта) аудиторская организация в обязательном порядке должна отметить это в своей рабочей документации и в письменном отчете руководству экономического субъекта.
Баланс содержит информацию о финансовом положении предприятия, на данный момент времени он имеет две стороны: левая – показывает средства, а правая – обязательства и капитал.
Средствами предприятия являются его ресурсы, имеющие стоимостное выражение (денежные средства, оборудование и т. д.). Баланс показывает размер средств предприятия на определенную дату. Хотя работники предприятия являются наиболее ценным ресурсом предприятия, тем не менее они не являются ресурсом, подлежащим бухгалтерскому учету.
Правая сторона содержит источники формирования средств предприятия, которые делятся на два основных типа: обязательства и собственный капитал.
Обязательства представляют собой внешние источники ресурсов предприятия. Такие источники обычно называют «займодатели», поскольку они представляют предприятию заем. В частности, к ним относятся поставщики, которые представляют предприятию кредит. Кредиторы имеют право платежного иска в отношении средств предприятия в сумме, равной долговым обязательствам предприятия по отношению к кредиторам. Поскольку предприятие использует свои средства для расчетов по искам, тем самым иски должны обеспечиваться средствами предприятия.
Другой источник формирования средств предприятия называется капиталом. Инвесторы, предоставившие компании ресурсы в форме капитала, получают взамен обычные акции. Общая сумма капитала, предоставленного инвесторами, называется акционерным капиталом.
Источником капитала предприятия является также его прибыль. Ее часть, которая не идет на погашение обязательств инвесторам, остается в распоряжении предприятия и называется непосредственной прибылью.
Следовательно, у предприятия существуют два источника капитала:
– средства, полученные от инвесторов, которые составляют акционерный капитал;
– средства, остающиеся как часть прибыли, которые представляют собой нераспределенную прибыль. Если предприятие не платит по своим долгам кредиторам, то кредиторы могут взыскать долги через суд.
53. ВИДЫ ОЦЕНОЧНЫХ ЗНАЧЕНИЙ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ
Каждый экономический субъект, которого планирует проверять аудитор, обязан вести бухгалтерский учет. Бухгалтерский учет представляет собой систему сбора, регистрации и обобщения информации в стоимостном (денежном) выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Одной из задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности. Без систематического и надежного ведения бухгалтерского учета нельзя говорить о достоверной отчетности, подтверждение которой – основная цель аудита. Отсутствие организованной системы бухгалтерского учета ставит под сомнение вопрос о принципиальной возможности проведения аудита у экономического субъекта, речь в этом случае может идти только о восстановлении бухгалтерского учета.
Однако систему бухгалтерского учета, функционирующую у экономического субъекта, следует рассматривать не только как объект исследования, но и как активную составляющую аудиторских процедур.
Термин «оценочные значения»означает исчисленные руководством экономического субъекта значения показателей бухгалтерской отчетности, допустимые в соответствии с правилами бухгалтерского учета при невозможности определения точных значений или при отсутствии независимых, внешних по отношению к экономическому субъекту оценок.
К оценочным значениям относятсярезервы, фонды, созданные за счет прибыли, регулирующие статьи бухгалтерской отчетности, состав которых определяется правилами бухгалтерского учета.
Перечень возможных оценочных значений приведен в приложении к настоящему Правилу (Стандарту) «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете».
Ответственность за оценочные значения в бухгалтерской отчетности несет руководитель экономического субъекта.
В зависимости от техники расчета оценочные значения могут быть следующими:
Однако систему бухгалтерского учета, функционирующую у экономического субъекта, следует рассматривать не только как объект исследования, но и как активную составляющую аудиторских процедур.
Термин «оценочные значения»означает исчисленные руководством экономического субъекта значения показателей бухгалтерской отчетности, допустимые в соответствии с правилами бухгалтерского учета при невозможности определения точных значений или при отсутствии независимых, внешних по отношению к экономическому субъекту оценок.
К оценочным значениям относятсярезервы, фонды, созданные за счет прибыли, регулирующие статьи бухгалтерской отчетности, состав которых определяется правилами бухгалтерского учета.
Перечень возможных оценочных значений приведен в приложении к настоящему Правилу (Стандарту) «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете».
Ответственность за оценочные значения в бухгалтерской отчетности несет руководитель экономического субъекта.
В зависимости от техники расчета оценочные значения могут быть следующими: