Страница:
по дебету счета 91«Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы»,
в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с агентом.
Операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации признаются объектом налогообложения по НДС (подп. 4 п. 1 ст. 146 НК). При этом налоговая база определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 160 НК, ст. 117 ТК. В бухгалтерском учете сумма НДС, подлежащая уплате таможенному органу, отражается по дебету счета 19«Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 68. Сумму НДС, фактически уплаченную при ввозе материалов на таможенную территорию Российской Федерации, организация имеет право принять к вычету (п. 2 ст. 171 НК) после принятия на учет ввезенных материальных ценностей и при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату НДС (п. 1 ст. 172 НК).
13.9. Материальные расходы
13.10. Передача сырья в переработку
13.11. Учет товаров
13.12. Аудит выпуска и продажи готовой продукции
13.13. Инвентаризация материально-производственных запасов
13.14. Аудит отчетных форм
ТЕМА 14. АУДИТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ
14.1. Предпосылки проверки
14.2. Понятие и классификация финансовых вложений
Операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации признаются объектом налогообложения по НДС (подп. 4 п. 1 ст. 146 НК). При этом налоговая база определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 160 НК, ст. 117 ТК. В бухгалтерском учете сумма НДС, подлежащая уплате таможенному органу, отражается по дебету счета 19«Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 68. Сумму НДС, фактически уплаченную при ввозе материалов на таможенную территорию Российской Федерации, организация имеет право принять к вычету (п. 2 ст. 171 НК) после принятия на учет ввезенных материальных ценностей и при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату НДС (п. 1 ст. 172 НК).
13.9. Материальные расходы
Для целей налогового учета в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 254 НК затраты на приобретение материалов, используемых при производстве продукции, включаются в состав материальных расходов. Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с НК), включая ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей (п. 2 ст. 254 НК).
Следует отметить, что приведена в соответствие терминология налогового и бухгалтерского учета. В бухгалтерском учете порядок отражения материальных расходов регулируется ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н. В налоговом же учете для аналогичных целей использовался термин «материально-производственные ценности». С 1 января 2005 г. в налоговом законодательстве применяется понятие, используемое для целей бухгалтерского учета, – «материально-производственные запасы».
В п. 2 ст. 254 НК уточнен порядок формирования стоимости МПЗ. Начиная с 2006 г. она определяется исходя из цен приобретения МПЗ без учета НДС и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных НК. Иные налоги и сборы (например, таможенные пошлины и сборы), уплаченные при приобретении материально-производственных запасов, учитываются в их стоимости. В стоимости материально-производственных запасов по-прежнему учитываются комиссионные вознаграждения посредническим организациям, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением МПЗ.
Расходы на содержание заготовительно-складского подразделения организации не включаются в стоимость МПЗ. Они учитываются в составе косвенных расходов в соответствии с п. 2 ст. 318 НК.
Транспортные расходы по доставке материальных ценностей учитываются при формировании стоимости МПЗ (п. 2 ст. 254 НК). В случае доставки материалов силами собственного транспортного цеха оценка данных услуг производится с учетом оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со ст. 319 НК. На это указано в п. 4 ст. 254 НК. Однако услуги транспортного цеха могут быть связаны с приобретением нескольких видов материальных ценностей, в таком случае сумма расходов распределяется между материальными ценностями пропорционально любому обоснованному для этого случая критерию.
Затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, учитываются в составе косвенных расходов. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК.
Сторона, безвозмездно получающая имущество, отражает его стоимость в составе внереализационных доходов исходя из рыночных цен, при условии, что на полученное имущество не распространяются положения ст. 251 НК.
Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство материалов – в части материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги) (п. 2 ст. 272 НК). Рассматриваемые расходы относятся к прямым расходам на основании п. 1 ст. 318 НК.
Следует отметить, что приведена в соответствие терминология налогового и бухгалтерского учета. В бухгалтерском учете порядок отражения материальных расходов регулируется ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н. В налоговом же учете для аналогичных целей использовался термин «материально-производственные ценности». С 1 января 2005 г. в налоговом законодательстве применяется понятие, используемое для целей бухгалтерского учета, – «материально-производственные запасы».
В п. 2 ст. 254 НК уточнен порядок формирования стоимости МПЗ. Начиная с 2006 г. она определяется исходя из цен приобретения МПЗ без учета НДС и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных НК. Иные налоги и сборы (например, таможенные пошлины и сборы), уплаченные при приобретении материально-производственных запасов, учитываются в их стоимости. В стоимости материально-производственных запасов по-прежнему учитываются комиссионные вознаграждения посредническим организациям, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением МПЗ.
Расходы на содержание заготовительно-складского подразделения организации не включаются в стоимость МПЗ. Они учитываются в составе косвенных расходов в соответствии с п. 2 ст. 318 НК.
Транспортные расходы по доставке материальных ценностей учитываются при формировании стоимости МПЗ (п. 2 ст. 254 НК). В случае доставки материалов силами собственного транспортного цеха оценка данных услуг производится с учетом оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со ст. 319 НК. На это указано в п. 4 ст. 254 НК. Однако услуги транспортного цеха могут быть связаны с приобретением нескольких видов материальных ценностей, в таком случае сумма расходов распределяется между материальными ценностями пропорционально любому обоснованному для этого случая критерию.
Затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, учитываются в составе косвенных расходов. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК.
Сторона, безвозмездно получающая имущество, отражает его стоимость в составе внереализационных доходов исходя из рыночных цен, при условии, что на полученное имущество не распространяются положения ст. 251 НК.
Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство материалов – в части материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги) (п. 2 ст. 272 НК). Рассматриваемые расходы относятся к прямым расходам на основании п. 1 ст. 318 НК.
13.10. Передача сырья в переработку
В бухгалтерском учете
передача сырья в переработкуотражается записью по субсчетам
счета 10«Материалы»: по кредиту субсчета 10-1 «Сырье и материалы» в корреспонденции с дебетом субсчета 10-7 «Материалы, переданные в переработку» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций).
Стоимость работ по переработке сырья, выполненных сторонней организацией, также считается материальными расходами, но относится к косвенным расходам (подп. 6 п. 1 ст. 254, ст. 318 НК).
Расходы на оплату работ по переработке сырья участвуют при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме в отчетном периоде, в котором подписан акт выполненных работ по переработке, а при формировании бухгалтерской прибыли данные расходы участвуют по мере изготовления и продажи готовой продукции, т. е. в последующих отчетных периодах. Следовательно, у организации в отчетном периоде, в котором принят результат работ по переработке сырья, возникают разницы между величиной показателей бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли.
Стоимость работ по переработке сырья, выполненных сторонней организацией, также считается материальными расходами, но относится к косвенным расходам (подп. 6 п. 1 ст. 254, ст. 318 НК).
Расходы на оплату работ по переработке сырья участвуют при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме в отчетном периоде, в котором подписан акт выполненных работ по переработке, а при формировании бухгалтерской прибыли данные расходы участвуют по мере изготовления и продажи готовой продукции, т. е. в последующих отчетных периодах. Следовательно, у организации в отчетном периоде, в котором принят результат работ по переработке сырья, возникают разницы между величиной показателей бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли.
13.11. Учет товаров
Товары в соответствии с п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 09.06.2001 № 44н, считаются частью МПЗ организации, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи.
Приобретенные товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой в данном случае считается сумма, уплаченная продавцу товаров, без учета НДС (п. 5, 6 ПБУ 5/01). Сумму НДС, уплаченную продавцу при приобретении товаров, организация имеет право принять к вычету на основании подп. 2 п. 2 ст. 171 НК при выполнении условий, приведенных в п. 1 ст. 172 НК.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению учет товаровведется на счете 41«Товары».
В соответствии с п. 2 ст. 424 ГК изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок) (п. 6.5 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 № 33н).
Реализация товаров (за исключением операций, указанных в п. 3 ст. 39 НК) признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1, п. 2 ст. 146 НК).
Приобретенные товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой в данном случае считается сумма, уплаченная продавцу товаров, без учета НДС (п. 5, 6 ПБУ 5/01). Сумму НДС, уплаченную продавцу при приобретении товаров, организация имеет право принять к вычету на основании подп. 2 п. 2 ст. 171 НК при выполнении условий, приведенных в п. 1 ст. 172 НК.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению учет товаровведется на счете 41«Товары».
В соответствии с п. 2 ст. 424 ГК изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок) (п. 6.5 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 № 33н).
Реализация товаров (за исключением операций, указанных в п. 3 ст. 39 НК) признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1, п. 2 ст. 146 НК).
13.12. Аудит выпуска и продажи готовой продукции
Цикл выпуска и продажи готовой продукции – основной раздел деятельности промышленного предприятия. В этом цикле формируются такие значимые для пользователей бухгалтерской отчетности показатели, как выручка от продажи, себестоимость проданной продукции и прибыль (убыток) от продажи. Они отражают эффективность основной деятельности хозяйствующего субъекта, способность его к расширению своего производственного ассортимента, к удовлетворению социальных и материальных потребностей коллектива, к выполнению обязательств перед бюджетом и другими организациями.
Проверка организации бухгалтерского учета выпуска и продажи готовой продукции относится к одному из видов аудиторских услуг, оказываемых аудиторской фирмой по специальным заданиям согласно установленному договору с экономическим субъектом, или включается в общий аудит.
Цель проверки операций выпуска и продажи готовой продукции заключается в объективной оценке полноты, своевременности и достоверности отражения в учете и отчетности показателей выручки от продажи, себестоимости проданной продукции, управленческих и коммерческих расходов и прибыли (убытка) от реализации. При этом в процессе аудита решается комплексвзаимосвязанных задач:
анализируется учетная политика предприятия в части, регулирующей порядок организации учета выпуска и продажи готовой продукции согласно действующему законодательству и отраслевым особенностям;
контролируется договорная дисциплина в соответствии с законодательством;
проверяется правильность документального оформления операций по выпуску и продаже продукции;
изучается порядок учета и списания затрат на производство и продажу готовой продукции;
оценивается полнота, своевременность и достоверность оприходования готовой продукции на склад, отпуска и продажи ее покупателям;
анализируется правильность и законность организации аналитического и синтетического учета операций, связанных с движением готовой продукции;
контролируется соблюдение налогового законодательства в части налогообложения операций по продаже готовой продукции.
При подготовке программы аудита оценивается система внутреннего контроля экономического субъекта с точки зрения надежности, качества и степени доверия с использованием процедуры тестирования, осуществляемой на основании положений Федерального стандарта аудита «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита». Результаты оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля цикла выпуска и продажи готовой продукции основываются на содержании вопросов и объектов исследования, перечне аудиторских процедур и приводятся в виде тестов проверки. Тесты проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета цикла выпуска и продажи готовой продукции приводятся с наибольшей вероятностью использования их в практической работе. Содержание ответов и выводы аудитора произвольны, учитывая наиболее часто встречающиеся нарушения такого плана в организации бухгалтерского учета и внутреннего аудита.
Аудит документооборота осуществляется по формальным признакам (соответствие типовой унифицированной форме, наличие всех реквизитов, подписей, печати, даты, номера документа) и по существу отраженных операций (законность, целесообразность, достоверность, арифметический контроль сумм и итогов). Проверенные аудитором первичные учетные документы, отражающие движение готовой продукции, заносятся в рабочий документ аудитора.
Аудит учета готовой продукции по нормативной себестоимости.Организация может учитывать готовую продукцию по нормативной себестоимости. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций в организациях, учитывающих выпущенную продукцию по нормативной себестоимости и использующих
счет 40«Выпуск продукции (работ, услуг)», по дебету данного счета отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции в корреспонденции со счетами учета затрат (в данном случае
счет 20«Основное производство»).
По кредиту счета 40отражается
нормативная(плановая)
себестоимостьпроизведенной продукции
в корреспонденции со счетом 43«Готовая продукция».
Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости произведенной продукции от нормативной (плановой) себестоимости. Выявленный перерасход, т. е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается со счета 40«Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счета 90«Продажи» дополнительной записью. Счет 40 закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет. Таким образом, вся сумма отклонения фактической себестоимости готовой продукции от нормативной списывается на себестоимость реализованной продукции независимо от того, вся ли выпущенная продукция была реализована.
Проверка организации бухгалтерского учета выпуска и продажи готовой продукции относится к одному из видов аудиторских услуг, оказываемых аудиторской фирмой по специальным заданиям согласно установленному договору с экономическим субъектом, или включается в общий аудит.
Цель проверки операций выпуска и продажи готовой продукции заключается в объективной оценке полноты, своевременности и достоверности отражения в учете и отчетности показателей выручки от продажи, себестоимости проданной продукции, управленческих и коммерческих расходов и прибыли (убытка) от реализации. При этом в процессе аудита решается комплексвзаимосвязанных задач:
анализируется учетная политика предприятия в части, регулирующей порядок организации учета выпуска и продажи готовой продукции согласно действующему законодательству и отраслевым особенностям;
контролируется договорная дисциплина в соответствии с законодательством;
проверяется правильность документального оформления операций по выпуску и продаже продукции;
изучается порядок учета и списания затрат на производство и продажу готовой продукции;
оценивается полнота, своевременность и достоверность оприходования готовой продукции на склад, отпуска и продажи ее покупателям;
анализируется правильность и законность организации аналитического и синтетического учета операций, связанных с движением готовой продукции;
контролируется соблюдение налогового законодательства в части налогообложения операций по продаже готовой продукции.
При подготовке программы аудита оценивается система внутреннего контроля экономического субъекта с точки зрения надежности, качества и степени доверия с использованием процедуры тестирования, осуществляемой на основании положений Федерального стандарта аудита «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита». Результаты оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля цикла выпуска и продажи готовой продукции основываются на содержании вопросов и объектов исследования, перечне аудиторских процедур и приводятся в виде тестов проверки. Тесты проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета цикла выпуска и продажи готовой продукции приводятся с наибольшей вероятностью использования их в практической работе. Содержание ответов и выводы аудитора произвольны, учитывая наиболее часто встречающиеся нарушения такого плана в организации бухгалтерского учета и внутреннего аудита.
Аудит документооборота осуществляется по формальным признакам (соответствие типовой унифицированной форме, наличие всех реквизитов, подписей, печати, даты, номера документа) и по существу отраженных операций (законность, целесообразность, достоверность, арифметический контроль сумм и итогов). Проверенные аудитором первичные учетные документы, отражающие движение готовой продукции, заносятся в рабочий документ аудитора.
Таблица 3
Основные аудиторские процедуры операций выпуска и продажи готовой продукции
Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости произведенной продукции от нормативной (плановой) себестоимости. Выявленный перерасход, т. е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается со счета 40«Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счета 90«Продажи» дополнительной записью. Счет 40 закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет. Таким образом, вся сумма отклонения фактической себестоимости готовой продукции от нормативной списывается на себестоимость реализованной продукции независимо от того, вся ли выпущенная продукция была реализована.
13.13. Инвентаризация материально-производственных запасов
Согласно п. 1 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем предприятия, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств утверждены приказом Министерства финансов РФ от 13.06.1995 № 49.
Результаты инвентаризации оформляются документами по формам, утвержденным постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 и от 27.03.2000 № 26.
Для отражения полученных при инвентаризации данных фактического наличия товарно-материальных ценностей в местах хранения и на всех этапах их движения в организации применяется Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей по форме № ИНВ-3, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88. Выявленные не отраженные в учете материальные ценности также подлежат включению в указанную Инвентаризационную опись.
Излишки имущества, выявленные при инвентаризации, в соответствии с подп. «а» п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 № 34н, приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации.
Согласно п. 20 ст. 250 НК внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации. Пунктом 5 ст. 274 НК установлено, что внереализационные доходы, полученные налогоплательщиком в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК. Иными словами, внереализационные доходы определяются исходя из действующих рыночных цен.
Для учета имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению предназначен счет 91«Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы».
При определении доходов и расходов методом начисления датой признания внереализационного дохода в виде стоимости излишков материалов считается дата оприходования этих излишков (по аналогии с подп. 1 п. 4 ст. 271 НК), которое оформляется приходным ордером по форме № М-4 «Приходный ордер», утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а.
Результаты инвентаризации оформляются документами по формам, утвержденным постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 и от 27.03.2000 № 26.
Для отражения полученных при инвентаризации данных фактического наличия товарно-материальных ценностей в местах хранения и на всех этапах их движения в организации применяется Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей по форме № ИНВ-3, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88. Выявленные не отраженные в учете материальные ценности также подлежат включению в указанную Инвентаризационную опись.
Излишки имущества, выявленные при инвентаризации, в соответствии с подп. «а» п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 № 34н, приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации.
Согласно п. 20 ст. 250 НК внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации. Пунктом 5 ст. 274 НК установлено, что внереализационные доходы, полученные налогоплательщиком в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК. Иными словами, внереализационные доходы определяются исходя из действующих рыночных цен.
Для учета имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению предназначен счет 91«Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы».
При определении доходов и расходов методом начисления датой признания внереализационного дохода в виде стоимости излишков материалов считается дата оприходования этих излишков (по аналогии с подп. 1 п. 4 ст. 271 НК), которое оформляется приходным ордером по форме № М-4 «Приходный ордер», утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а.
13.14. Аудит отчетных форм
Проверка полноты раскрытия информации об МПЗ в бухгалтерской отчетности включает следующий порядок выполнения.
При анализе представленной бухгалтерской отчетности нужно убедиться:
1) что МПЗ правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы, готовая продукция и товары для перепродажи;
2) данные бухгалтерского учета по МПЗ соответствуют данным бухгалтерского баланса (форма № 1).
В пояснительной записке должна быть раскрыта следующая существенная информация об МПЗ:
о способах оценки МПЗ по их группам;
последствиях изменений способов оценки МПЗ;
стоимости МПЗ, переданных в залог;
величине и движении резервов под снижение стоимости МПЗ в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 28.12.2001 № 119н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов»;
информация по сегментам в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 27.01.2000 № 11н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Информация по сегментам“ (ПБУ 12/2000)»;
информация об условных фактах хозяйственной деятельности с МПЗ в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 28.11.2001 № 96н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Условные факты хозяйственной деятельности“ ПБУ 8/01»;
информация о событиях после отчетной даты, влияющих на состояние МПЗ в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 25.11.1998 № 56н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „События после отчетной даты“ (ПБУ 7/98)»;
информация об операциях с аффилированными лицами в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 13.01.2000 № 5н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Информация об аффилированных лицах“ ПБУ 11/2000».
Все выводы и замечания аудитора систематизируются в рабочих документах, рассчитывается уровень влияния на достоверность финансовой отчетности путем сопоставления с определенным ранее уровнем существенности и составляется отчет (письменная информация) по результатам проверки.
При анализе представленной бухгалтерской отчетности нужно убедиться:
1) что МПЗ правильно классифицированы в отчетности как сырье и материалы, готовая продукция и товары для перепродажи;
2) данные бухгалтерского учета по МПЗ соответствуют данным бухгалтерского баланса (форма № 1).
В пояснительной записке должна быть раскрыта следующая существенная информация об МПЗ:
о способах оценки МПЗ по их группам;
последствиях изменений способов оценки МПЗ;
стоимости МПЗ, переданных в залог;
величине и движении резервов под снижение стоимости МПЗ в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 28.12.2001 № 119н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов»;
информация по сегментам в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 27.01.2000 № 11н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Информация по сегментам“ (ПБУ 12/2000)»;
информация об условных фактах хозяйственной деятельности с МПЗ в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 28.11.2001 № 96н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Условные факты хозяйственной деятельности“ ПБУ 8/01»;
информация о событиях после отчетной даты, влияющих на состояние МПЗ в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 25.11.1998 № 56н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „События после отчетной даты“ (ПБУ 7/98)»;
информация об операциях с аффилированными лицами в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 13.01.2000 № 5н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Информация об аффилированных лицах“ ПБУ 11/2000».
Все выводы и замечания аудитора систематизируются в рабочих документах, рассчитывается уровень влияния на достоверность финансовой отчетности путем сопоставления с определенным ранее уровнем существенности и составляется отчет (письменная информация) по результатам проверки.
ТЕМА 14. АУДИТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ
14.1. Предпосылки проверки
Российские организации осуществляют вложения свободных денежных средств с целью участия в управлении сторонними организациями или с целью получения прибыли на вложенный капитал. Вложения собственных или заемных средств организаций с целью получения прибыли определяют финансовую деятельность организаций. Она направлена на покупку ценных бумаг, вкладов в уставные (складочные) капиталы сторонних организаций, а также может быть выражена в виде предоставленных займов другим организациям, минуя учреждения банков.
В практической деятельности российских организаций такие операции по приобретению соответствующих активов, способных приносить доход, определены как финансовые вложения. Аудиторская проверка финансовых вложений проводится с целью формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статьям «Долгосрочные финансовые вложения» и «Краткосрочные финансовые вложения» и о соответствии применяемой методики учета и налогообложения по финансовым вложениям действующим в Российской Федерации нормативным документам.
Как и при проверке других активов, аудитор исходит из следующих предпосылок.
Полнота– все финансовые вложения отражены в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных финансовых вложений:
в бухгалтерском учете и отчетности отражены все приобретенные организацией ценные бумаги и выданные займы;
сальдо и обороты по счетам синтетического учета финансовых вложений совпадают с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета;
сальдо и обороты по счетам в полном объеме перенесены из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и бухгалтерскую отчетность;
в бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты поступления и списания финансовых вложений;
все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете.
Существование– все финансовые вложения существенны для организации, существуют на дату составления баланса и будут приносить доход в будущем:
наличие финансовых вложений подтверждено необходимыми первичными документами и результатами проведенной в установленном порядке инвентаризации;
прав и обязательств – организация обладает правами на данные финансовые вложения и несет ответственность за риски, связанные с этими правами:
финансовые вложения (ценные бумаги и займы), отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на законных основаниях;
отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги принадлежат организации на правах собственности, получены в результате осуществления договоров, соответствующих требованиям права, и организация имеет все необходимые свидетельства, подтверждающие законность получения ценных бумаг;
все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов;
все операции по финансовым вложениям вытекают из условий отношений, которые не противоречат действующему законодательству;
операции с финансовыми вложениями санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке.
Оценка– финансовые вложения (ценные бумаги) оценены в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных документов:
рублевая оценка ценных бумаг в иностранной валюте проведена в соответствии с требованиями действующего законодательства;
в зависимости от способа приобретения ценных бумаг их фактическая стоимость сформирована согласно требованиям нормативных документов;
стоимость ценных бумаг для включения в бухгалтерскую отчетность рассчитана правильно и в соответствии с требованиями нормативных актов (с учетом снижения рыночной стоимости);
выручка от продажи ценных бумаг отражена в бухгалтерском учете в оценке, совпадающей с содержащейся в первичных документах.
Точность– затраты по финансовым вложениям учтены в соответствии с правилами бухгалтерского учета, данные бухгалтерской отчетности соответствуют записям в регистрах синтетического учета:
в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, при переносе данных в бухгалтерскую отчетность соблюдена арифметическая точность показателей;
при определении рублевой оценки ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте, использованы курсы иностранной валюты, соответствующие курсам Центрального банка РФ на дату совершения операций;
в бухгалтерской отчетности отражен финансовый результат, определенный на основании фактических данных.
Ограничение учетного периода– все операции по принятию к учету и выбытию финансовых вложений учтены в соответствующем учетном периоде.
Представление и раскрытие– все финансовые вложения правильно классифицированы и раскрыты в бухгалтерской отчетности:
финансовые вложения классифицированы в зависимости от вида и сроков погашения;
доходы и расходы, связанные с реализацией и погашением финансовых вложений, правильно классифицированы в отчете о прибылях и убытках;
информация о финансовых вложениях раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности.
Получение достаточных доказательств по проверяемым вопросам позволяет дать независимую оценку указанным фактам и выявить нарушения и отступления от действующих нормативных актов и правил бухгалтерского учета.
В практической деятельности российских организаций такие операции по приобретению соответствующих активов, способных приносить доход, определены как финансовые вложения. Аудиторская проверка финансовых вложений проводится с целью формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статьям «Долгосрочные финансовые вложения» и «Краткосрочные финансовые вложения» и о соответствии применяемой методики учета и налогообложения по финансовым вложениям действующим в Российской Федерации нормативным документам.
Как и при проверке других активов, аудитор исходит из следующих предпосылок.
Полнота– все финансовые вложения отражены в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных финансовых вложений:
в бухгалтерском учете и отчетности отражены все приобретенные организацией ценные бумаги и выданные займы;
сальдо и обороты по счетам синтетического учета финансовых вложений совпадают с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета;
сальдо и обороты по счетам в полном объеме перенесены из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и бухгалтерскую отчетность;
в бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты поступления и списания финансовых вложений;
все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете.
Существование– все финансовые вложения существенны для организации, существуют на дату составления баланса и будут приносить доход в будущем:
наличие финансовых вложений подтверждено необходимыми первичными документами и результатами проведенной в установленном порядке инвентаризации;
прав и обязательств – организация обладает правами на данные финансовые вложения и несет ответственность за риски, связанные с этими правами:
финансовые вложения (ценные бумаги и займы), отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на законных основаниях;
отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги принадлежат организации на правах собственности, получены в результате осуществления договоров, соответствующих требованиям права, и организация имеет все необходимые свидетельства, подтверждающие законность получения ценных бумаг;
все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов;
все операции по финансовым вложениям вытекают из условий отношений, которые не противоречат действующему законодательству;
операции с финансовыми вложениями санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке.
Оценка– финансовые вложения (ценные бумаги) оценены в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных документов:
рублевая оценка ценных бумаг в иностранной валюте проведена в соответствии с требованиями действующего законодательства;
в зависимости от способа приобретения ценных бумаг их фактическая стоимость сформирована согласно требованиям нормативных документов;
стоимость ценных бумаг для включения в бухгалтерскую отчетность рассчитана правильно и в соответствии с требованиями нормативных актов (с учетом снижения рыночной стоимости);
выручка от продажи ценных бумаг отражена в бухгалтерском учете в оценке, совпадающей с содержащейся в первичных документах.
Точность– затраты по финансовым вложениям учтены в соответствии с правилами бухгалтерского учета, данные бухгалтерской отчетности соответствуют записям в регистрах синтетического учета:
в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, при переносе данных в бухгалтерскую отчетность соблюдена арифметическая точность показателей;
при определении рублевой оценки ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте, использованы курсы иностранной валюты, соответствующие курсам Центрального банка РФ на дату совершения операций;
в бухгалтерской отчетности отражен финансовый результат, определенный на основании фактических данных.
Ограничение учетного периода– все операции по принятию к учету и выбытию финансовых вложений учтены в соответствующем учетном периоде.
Представление и раскрытие– все финансовые вложения правильно классифицированы и раскрыты в бухгалтерской отчетности:
финансовые вложения классифицированы в зависимости от вида и сроков погашения;
доходы и расходы, связанные с реализацией и погашением финансовых вложений, правильно классифицированы в отчете о прибылях и убытках;
информация о финансовых вложениях раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности.
Получение достаточных доказательств по проверяемым вопросам позволяет дать независимую оценку указанным фактам и выявить нарушения и отступления от действующих нормативных актов и правил бухгалтерского учета.
14.2. Понятие и классификация финансовых вложений
Порядок ведения бухгалтерского учета финансовых вложений с 1 января 2003 г. регулируется ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 10.12.2002 № 126н. Пунктами 5, 6 ПБУ 19/02 организациям предоставляется самостоятельность как в выборе единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, так и в организации аналитического учета, чтобы обеспечить полную и достоверную информацию о движении финансовых вложений и контроль за их наличием и движением. Регистр аналитического учета должен отражать необходимую информацию как минимум в следующих разрезах: наименование эмитента, название ценной бумаги, ее номер и серия, номинальная цена, цена покупки (фактическая стоимость), общее количество, а также даты покупки и продажи ценной бумаги и место ее хранения, временной характер инвестиций (краткосрочные или долгосрочные). Самостоятельность выбора учетной единицы финансовых вложений и показателей аналитического учета должна быть закреплена учетной политикой организации (приказ Министерства финансов РФ от 09.12.1998 № 60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Учетная политика организации“ ПБУ 1/98»). Как правило, данный аналитический регистр разрабатывается организацией самостоятельно и реализуется в рамках автоматизированной формы учета.
При принятии к учету активов в качестве финансовых вложений необходимоединовременное выполнениесоответствующих условий, определенных п. 2 ПБУ 19/02:
1) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих соответствующие права на финансовые вложения;
2) переход к организации, осуществляющей финансовые вложения, соответствующих рисков (риск изменения цены, неплатежеспособности должника, ликвидности и др.);
3) способность организации приносить экономические выгоды (доход) в будущем в виде процентов или дивидендов или в виде прироста стоимости (в виде разницы в ценах продажи (погашения) и учетной стоимостью).
В соответствии с п. 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям относятся:
государственные и муниципальные ценные бумаги;
ценные бумаги других организаций, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации акционерных обществ, корпоративные векселя и финансовые векселя);
При принятии к учету активов в качестве финансовых вложений необходимоединовременное выполнениесоответствующих условий, определенных п. 2 ПБУ 19/02:
1) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих соответствующие права на финансовые вложения;
2) переход к организации, осуществляющей финансовые вложения, соответствующих рисков (риск изменения цены, неплатежеспособности должника, ликвидности и др.);
3) способность организации приносить экономические выгоды (доход) в будущем в виде процентов или дивидендов или в виде прироста стоимости (в виде разницы в ценах продажи (погашения) и учетной стоимостью).
В соответствии с п. 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям относятся:
государственные и муниципальные ценные бумаги;
ценные бумаги других организаций, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации акционерных обществ, корпоративные векселя и финансовые векселя);