Страница:
Виталий Викторович Семенихин
Налог на доходы физических лиц 2009
От автора. Платить налоги неизбежно…
Выдержка из письма Минфина РФ от 9 февраля 2007 г. № 03-04-06-01/31, пожалуй, указывающая ту черту, переходя которую мы перестаем платить налог на доходы физических лиц: «В случае приобретения цветов для участия в траурных мероприятиях налоговых правоотношений по уплате налога на доходы физических лиц не возникает по причине отсутствия налогоплательщика».
А пока советую купить и прочитать эту книгу!
Только налог на доходы физических лиц мы все платим с самого рождения. И именно за уплатой этого налога самым тщательным образом должны следить налоговые агенты – организации, учреждения и индивидуальные предприниматели.Причем ошибок в удержании налога государство не прощает. Прирост количества уголовных дел, возбужденных в соответствии со ст. 199.1. УК РФ «Неисполнение обязанностей налогового агента», в 2 раза превышает прирост количества уголовных дел, возбужденных против налогоплательщиков. Ведь в соответствии с постановлением Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 64 мотив данного преступления может выражаться в стремлении извлечь выгоду даже неимущественного характера, обусловленную такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и даже построить хорошие отношения с трудовым коллективом.
Поэтому в данной книге максимально детально рассмотрены особенности исчисления НДФЛ налоговыми агентами, и она пригодится бухгалтерам практически всех организаций и индивидуальных предпринимателей.
В книге подробно определяется, кто такие налоговые резиденты, рассматриваются выплаты иностранным работникам, анализируется налогообложение доходов работников, в том числе всех видов компенсаций, пособий, надбавок, социального пакета. Наиболее сложным вопросом остается налогообложение всех видов добровольного страхования и дополнительных взносов в накопительную часть трудовой пенсии, которые государство с 2009 г. удваивает.
Обращаю ваше внимание на статью, посвященную доходам в натуральной форме, по которым с 1 января 2008 г. произошли революционные изменения, но пока ни налоговые органы, ни налогоплательщики их не учитывают. Рассмотрено налогообложение займов и подарков.
Разъясняется ряд коллизионных вопросов по налогообложению таких доходов от инвестиционной деятельности, как дивиденды, операции по долям в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью или с ценными бумагами.
Подробно рассмотрены особенности определения размера стандартных налоговых вычетов, с учетом изменений в налоговом законодательстве, внесенных с 1 января 2009 г., даны рекомендации по устранению возникающих в связи с этим проблем.
Также детально с приведением примеров из практики рассмотрены особенности определения размера имущественных, социальных и профессиональных налоговых вычетов, которые налогоплательщики получают самостоятельно. Это приобретение или продажа жилья и иного имущества, лечение, обучение, пенсионное обеспечение, благотворительность.
Данная книга в первую очередь рекомендуется налоговым инспекторам, так как в ней максимально подробно изложены подходы финансовых и налоговых органов к проверке правильности исчисления и уплаты НДФЛ. Описаны новые масштабные ошибки налоговых агентов и налогоплательщиков, что позволит их наказать.
Издание будет интересно собственникам, руководителям, бухгалтерам предприятий, а также студентам специализированных курсов, индивидуальным предпринимателям, нотариусам, адвокатам.
И самое главное – эта книга будет полезна всем налогоплательщикам, т. е. всем гражданам России, которые захотят воспользоваться социальными или имущественными налоговыми вычетами, а их могут применять более 10 млн человек.
Искренне ваш, Семенихин В.В.
ОСНОВЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДОВ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
Согласно ст. 207 НК РФ плательщики налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) – физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, получающие доходы от источников в Российской Федерации.
Налоговые резиденты для целей налогообложения
Налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Данный период не прерывается, если физическое лицо выезжает за пределы РФ для краткосрочного (менее 6 месяцев) лечения или обучения (п. 2 ст. 207 НК РФ). При этом независимо от фактического времени нахождения в РФ налоговыми резидентами РФ признаются:
1) российские военнослужащие, проходящие службу за границей;
2) сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы РФ.
Налоговые резиденты РФ являются налогоплательщиками НДФЛ, и доход, полученный ими от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ, признается объектом налогообложения.
В целях исчисления сумм НДФЛ необходимо определить налоговый статус налогоплательщика.
НК РФ не устанавливает перечня документов, подтверждающих налоговый статус физического лица. Однако если работник редко выезжает или совсем не выезжает за рубеж, то документом, подтверждающим статус резидента РФ, может признаваться табель учета рабочего времени (унифицированные формы № Т-12 или № Т-13, утв. постановлением Госкомстата РФ от 5 января 2004 г. № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты» (далее – постановление № 1)).
Если работник часто выезжает за рубеж (например, около полугода проводит за рубежом), то документами, подтверждающими статус резидента РФ, могут являться:
1) табель учета рабочего времени (№ Т-12 или № Т-13);
2) загранпаспорт работника (копии страниц);
3) приказы (распоряжения) о направлении работников в командировки (унифицированные формы № Т-9 или № Т-9а, утв. постановлением № 1);
4) командировочные удостоверения (унифицированная форма № Т-10, утв. постановлением № 1);
5) авансовый отчет (унифицированная форма № АО-1, утв. постановлением Госкомстата РФ от 1 августа 2001 г. № 55 «Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации № АО-1 «Авансовый отчет»);
6) документы, прилагаемые к авансовому отчету (проездные документы, документы за проживание);
7) путевые листы {автотранспортные организации обязаны руководствоваться формой № 3, утв. постановлением Госкомстата РФ от 28 ноября 1997 г. № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте». Иные организации вправе оформлять путевые листы в произвольной форме.
Индивидуальные предприниматели оформляют путевые листы по формам № ПГ-1, ПА-1, ПЛ-1, утвержденным приказом Минтранса РФ от 30 июня 2000 г. № 68 «О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте»);
8) другие документы, позволяющие определить время нахождения работника на территории РФ и за ее пределами.
В случае выезда за пределы РФ работника для краткосрочного (менее 6 месяцев) лечения или обучения подтверждающими документами могут являться:
• договоры с медицинскими (образовательными) учреждениями на лечение (обучение);
• справки, выданные медицинскими (образовательными) учреждениями, свидетельствующие о проведении лечения (прохождении обучения), с указанием времени проведения лечения (обучения);
• копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы (письмо Минфина РФ от 26 июня 2008 г. № 03-04-06-01/182).
Статус иностранного гражданина в качестве налогового резидента РФ определяется исходя из фактического времени нахождения этого лица в РФ (письмо Минфина РФ от 14 апреля 2008 г. № 03-04-05-01/108). При этом определение налогового статуса иностранного работника исходя из предполагаемого времени нахождения на территории РФ (в том числе исходя из трудового договора) НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина РФ от 15 ноября 2007 г. № 03-04-06-01/394).
Документами, подтверждающими фактическое нахождение иностранных лиц на территории РФ, согласно письму Минфина РФ от 5 февраля 2008 г. № 03-04-06-01/31 могут являться:
• справки с места работы, выданные на основании сведений из табеля учета рабочего времени;
• копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы;
• квитанции о проживании в гостинице;
• другие документы, оформленные в порядке, установленном законодательством РФ, на основании которых можно установить длительность фактического нахождения физического лица в РФ.
Если в паспорте отсутствуют отметки пограничного контроля, то в соответствии с письмом УФНС РФ по городу Москве от 11 июля 2006 г. № 28–11/60721 работодатель для определения срока пребывания иностранного гражданина на территории РФ может использовать количество рабочих дней на основании данных в журнале учета рабочего времени, который ведется в отношении этого гражданина с момента заключения с ним трудового договора (соглашения, контракта и т. д.) в соответствии с нормами трудового законодательства.
1) российские военнослужащие, проходящие службу за границей;
2) сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы РФ.
Налоговые резиденты РФ являются налогоплательщиками НДФЛ, и доход, полученный ими от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ, признается объектом налогообложения.
В целях исчисления сумм НДФЛ необходимо определить налоговый статус налогоплательщика.
Если срок нахождения физического лица на территории РФ в течение 12 месяцев будет составлять менее 183 дней, налогоплательщик не признается налоговым резидентом РФ, и его доходы от источников в РФ подлежат налогообложению по ставке в размере 30 %. Если налогоплательщик признается налоговым резидентом РФ, то его доходы подлежат налогообложению по ставке 13 %.Таким образом, можно сделать вывод, что налогоплательщику необходимо подтвердить правомерность того или иного порядка налогообложения доходов путем предоставления документов, подтверждающих налоговый статус физического лица. При этом установление налогового статуса физического лица может осуществляться как на основе сведений, имеющихся у самого налогового агента (если он, например, является работодателем), так и сведений, предоставляемых налогоплательщиком (письмо Минфина РФ от 4 февраля 2008 г. № 03-04-07-01/20).
НК РФ не устанавливает перечня документов, подтверждающих налоговый статус физического лица. Однако если работник редко выезжает или совсем не выезжает за рубеж, то документом, подтверждающим статус резидента РФ, может признаваться табель учета рабочего времени (унифицированные формы № Т-12 или № Т-13, утв. постановлением Госкомстата РФ от 5 января 2004 г. № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты» (далее – постановление № 1)).
Если работник часто выезжает за рубеж (например, около полугода проводит за рубежом), то документами, подтверждающими статус резидента РФ, могут являться:
1) табель учета рабочего времени (№ Т-12 или № Т-13);
2) загранпаспорт работника (копии страниц);
3) приказы (распоряжения) о направлении работников в командировки (унифицированные формы № Т-9 или № Т-9а, утв. постановлением № 1);
4) командировочные удостоверения (унифицированная форма № Т-10, утв. постановлением № 1);
5) авансовый отчет (унифицированная форма № АО-1, утв. постановлением Госкомстата РФ от 1 августа 2001 г. № 55 «Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации № АО-1 «Авансовый отчет»);
6) документы, прилагаемые к авансовому отчету (проездные документы, документы за проживание);
7) путевые листы {автотранспортные организации обязаны руководствоваться формой № 3, утв. постановлением Госкомстата РФ от 28 ноября 1997 г. № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте». Иные организации вправе оформлять путевые листы в произвольной форме.
Индивидуальные предприниматели оформляют путевые листы по формам № ПГ-1, ПА-1, ПЛ-1, утвержденным приказом Минтранса РФ от 30 июня 2000 г. № 68 «О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте»);
8) другие документы, позволяющие определить время нахождения работника на территории РФ и за ее пределами.
В случае выезда за пределы РФ работника для краткосрочного (менее 6 месяцев) лечения или обучения подтверждающими документами могут являться:
• договоры с медицинскими (образовательными) учреждениями на лечение (обучение);
• справки, выданные медицинскими (образовательными) учреждениями, свидетельствующие о проведении лечения (прохождении обучения), с указанием времени проведения лечения (обучения);
• копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы (письмо Минфина РФ от 26 июня 2008 г. № 03-04-06-01/182).
Отметим, что налоговые агенты (работодатели) обязаны указать статус налогоплательщика и реквизиты документа, подтверждающего этот статус, в налоговой карточке по учету доходов и налога на доходы физических лиц (форма № 1-НДФЛ, утв. приказом МНС РФ от 31 октября 2003 г. № БГ-3-04/583 «Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год»).При определении налогового статуса физческого лица необходимо учитывать время его нахождения на территории РФ. Согласно письму УФНС по городу Москве от 2 апреля 2008 г. № 28–11/031542 учитывается любой непрерывный 12-месячный период, определяемый на соответствующую дату получения доходов, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году). При этом для определения непрерывного 12-месячного периода принимаются во внимание календарные месяцы. Календарные дни, в течение которых работники выезжают за пределы территории РФ, при подсчете 183 дней нахождения в РФ не учитываются. Аналогичное мнение было высказано в письме УФНС РФ по городу Москве от 29 февраля 2008 г. № 28–10/019821.
Статус иностранного гражданина в качестве налогового резидента РФ определяется исходя из фактического времени нахождения этого лица в РФ (письмо Минфина РФ от 14 апреля 2008 г. № 03-04-05-01/108). При этом определение налогового статуса иностранного работника исходя из предполагаемого времени нахождения на территории РФ (в том числе исходя из трудового договора) НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина РФ от 15 ноября 2007 г. № 03-04-06-01/394).
Документами, подтверждающими фактическое нахождение иностранных лиц на территории РФ, согласно письму Минфина РФ от 5 февраля 2008 г. № 03-04-06-01/31 могут являться:
• справки с места работы, выданные на основании сведений из табеля учета рабочего времени;
• копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы;
• квитанции о проживании в гостинице;
• другие документы, оформленные в порядке, установленном законодательством РФ, на основании которых можно установить длительность фактического нахождения физического лица в РФ.
Если в паспорте отсутствуют отметки пограничного контроля, то в соответствии с письмом УФНС РФ по городу Москве от 11 июля 2006 г. № 28–11/60721 работодатель для определения срока пребывания иностранного гражданина на территории РФ может использовать количество рабочих дней на основании данных в журнале учета рабочего времени, который ведется в отношении этого гражданина с момента заключения с ним трудового договора (соглашения, контракта и т. д.) в соответствии с нормами трудового законодательства.
Обратите внимание! Так как НК РФ не предусматривает специального порядка определения налогового статуса физических лиц в зависимости от гражданства, то ответственность за правильность определения статуса физического лица – получателя дохода лежит на организации, являющейся налоговым агентом (письмо Минфина РФ от26 октября 2007 г. № 03-04-06-01/362).
Исчисление, удержание и перечисление НДФЛ с выплат иностранным работникам
Перед рассмотрением порядка исчисления, удержания и перечисления НДФЛ с выплат иностранным работникам необходимо определить, кто является иностранным работником.
Иностранным работником согласно ст. 2 Федерального закона РФ от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» (далее – ФЗ № 115-ФЗ) является иностранный гражданин, временно пребывающий в РФ и осуществляющий в установленном порядке трудовую деятельность.
Иностранным гражданином признается физическое лицо, не являющееся гражданином РФ и имеющее доказательства наличия гражданства (подданства) иностранного государства.
В соответствии со ст. 5, 6, 8 ФЗ № 115-ФЗ всех иностранных граждан, находящихся на территории РФ, можно разделить на 3 категории:
1) временно пребывающие в РФ;
2) временно проживающие в РФ;
3) постоянно проживающие в РФ.
При этом иностранные граждане, постоянно проживающие в РФ, могут заключить трудовой договор наравне с гражданами РФ. Временно пребывающие и проживающие иностранные граждане могут заниматься трудовой деятельностью, если это не противоречит международному договору РФ. На это указывает ст. 11 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ).
Таким образом, иностранные граждане, занимаясь трудовой деятельностью в РФ, признаются плательщиками НДФЛ.
Как уже отмечалось ранее, налоговые ставки меняются в зависимости от статуса налогоплательщика-работника. Поэтому, если в текущем налоговом периоде работник приобретет статус налогового резидента и его налоговый статус более не изменится, либо если по итогам налогового периода иностранный работник организации будет признан налоговым резидентом РФ, по его доходам от источников в РФ сумму налога, ранее рассчитанную по ставке 30 % как с нерезидента РФ, следует пересчитать по ставке 13 %.
Перерасчет сумм налога в связи с изменением налогового статуса производится после наступления даты, с которой налоговый статус налогоплательщика за текущий налоговый период поменяться не сможет, либо при окончательном определении его налогового статуса по итогам налогового периода. Указанный перерасчет производится с начала налогового периода, в котором произошло изменение налогового статуса работника.
Зачет или возврат излишне уплаченного налога по итогам вышеуказанного перерасчета производятся в порядке, установленном ст. 78, 231 НК РФ.
Пунктом 1 ст. 231 НК РФ предусмотрено, что излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлению налогоплательщиком соответствующего заявления.
Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа (п. 4 ст. 78 НК РФ).
В соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение 1 месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.
Сообщение в налоговый орган о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика не освобождает организацию от обязанностей налогового агента. Такая обязанность сохраняется вплоть до окончания соответствующего налогового периода, в котором организацией выплачивался доход физическому лицу (письмо Минфина РФ от 19 марта 2007 г. № 03-04-06-01/74).
Иностранным работником согласно ст. 2 Федерального закона РФ от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» (далее – ФЗ № 115-ФЗ) является иностранный гражданин, временно пребывающий в РФ и осуществляющий в установленном порядке трудовую деятельность.
Иностранным гражданином признается физическое лицо, не являющееся гражданином РФ и имеющее доказательства наличия гражданства (подданства) иностранного государства.
В соответствии со ст. 5, 6, 8 ФЗ № 115-ФЗ всех иностранных граждан, находящихся на территории РФ, можно разделить на 3 категории:
1) временно пребывающие в РФ;
2) временно проживающие в РФ;
3) постоянно проживающие в РФ.
При этом иностранные граждане, постоянно проживающие в РФ, могут заключить трудовой договор наравне с гражданами РФ. Временно пребывающие и проживающие иностранные граждане могут заниматься трудовой деятельностью, если это не противоречит международному договору РФ. На это указывает ст. 11 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ).
Таким образом, иностранные граждане, занимаясь трудовой деятельностью в РФ, признаются плательщиками НДФЛ.
Как уже отмечалось ранее, налоговые ставки меняются в зависимости от статуса налогоплательщика-работника. Поэтому, если в текущем налоговом периоде работник приобретет статус налогового резидента и его налоговый статус более не изменится, либо если по итогам налогового периода иностранный работник организации будет признан налоговым резидентом РФ, по его доходам от источников в РФ сумму налога, ранее рассчитанную по ставке 30 % как с нерезидента РФ, следует пересчитать по ставке 13 %.
Перерасчет сумм налога в связи с изменением налогового статуса производится после наступления даты, с которой налоговый статус налогоплательщика за текущий налоговый период поменяться не сможет, либо при окончательном определении его налогового статуса по итогам налогового периода. Указанный перерасчет производится с начала налогового периода, в котором произошло изменение налогового статуса работника.
Зачет или возврат излишне уплаченного налога по итогам вышеуказанного перерасчета производятся в порядке, установленном ст. 78, 231 НК РФ.
Пунктом 1 ст. 231 НК РФ предусмотрено, что излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлению налогоплательщиком соответствующего заявления.
Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа (п. 4 ст. 78 НК РФ).
Таким образом, согласно письму Минфина РФ от 5 мая 2008 г. № 03-04-06-01/115 в случае, если перерасчет сумм налога иностранного работника, ставшего налоговым резидентом РФ, производится с даты, когда статус налогоплательщика более измениться не сможет, налоговый агент вправе произвести зачет сумм излишне уплаченного НДФЛ в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому налогу. Указанный зачет производится до окончания налогового периода. Если по итогам налогового периода сумма переплаты налога будет зачтена не полностью либо в случае проведения перерасчета при окончательном определении налогового статуса работника по итогам налогового периода, в соответствии со ст. 78 НК РФ возврат излишне удержанной налоговым агентом суммы налога может быть произведен налогоплательщику налоговым агентом на основании заявления физического лица, поданного налоговому агенту, а налоговому агенту – налоговым органом на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате (зачете), поданного в налоговый орган.Пунктом 2 ст. 231 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном ст. 45 НК РФ. При этом удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Особо следует отметить, что если по итогам какого-либо налогового периода физическое лицо не будет являться налоговым резидентом РФ (например, в случае окончательного отъезда из РФ до достижения 183 дней нахождения в РФ в данном календарном году), а НДФЛ, выплаченный до отъезда, удерживался исходя из наличия на каждую дату фактического получения дохода (с учетом предшествующего каждой такой дате 12-месячного периода) статуса налогового резидента РФ по ставке 13 %, сумма налога, подлежащего уплате, должна быть пересчитана по ставке 30 % (письмо Минфина РФ от 4 июля 2007 г. № 03-04-06-01/210).
В соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение 1 месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.
Сообщение в налоговый орган о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика не освобождает организацию от обязанностей налогового агента. Такая обязанность сохраняется вплоть до окончания соответствующего налогового периода, в котором организацией выплачивался доход физическому лицу (письмо Минфина РФ от 19 марта 2007 г. № 03-04-06-01/74).
Обратите внимание! Если с государством, гражданином которого является иностранный работник, Российская Федерация заключила международный договор, касающийся налогообложения доходов физических лиц, то доходы такого работника будут облагаться в соответствии с правилами и нормами этого договора (ст. 7 НКРФ).
Устранение двойного налогообложения по НДФЛ
Нередко возникают ситуации, когда доход налогоплательщика – резидента РФ, полученный им за рубежом, может облагаться налогом дважды – один раз за границей и второй раз уже в Российской Федерации. Схожая ситуация может произойти и для нерезидентов РФ, а также резидентов РФ – иностранных граждан.
Обязанность заплатить налог возникает тогда, когда есть объект налогообложения.
Для НДФЛ объектом налогообложения признается доход, полученный физическим лицом – налогоплательщиком (ст. 209 НК РФ). При этом доходом признается в соответствии со ст. 41 НК РФ экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, определяемая в соответствии с гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.
Доходы могут быть получены как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ.
Срок подтверждения статуса налогового резидента РФ составляет 30 календарных дней со дня поступления всех необходимых документов в Межрегиональную инспекцию ФНС по централизованной обработке данных.
Согласно ст. 224 НК РФ в отношении доходов, получаемых физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, устанавливается ставка НДФЛ в размере 13 %, а в отношении доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, – в размере 30 % (за исключением дивидендов, полученных от российских организаций, которые облагаются по ставке 15 %).
Разные ставки НДФЛ применяются в зависимости от налогового резидентства, а не от гражданства лица и не являются дискриминационными.
Определение недискриминации, указанное в соглашениях об избежании двойного налогообложения, с учетом международной практики означает, что, если налог взимается с иностранных и с собственных национальных лиц при тех же обстоятельствах, он должен иметь одинаковую форму как в отношении налоговой базы, так и метода его оценки, ставка которого должна быть одинаковой.
Формальности, связанные с налогообложением (декларация, платежи, предписываемые сроки и т. д.), не должны быть более обременительными для иностранных, чем для граждан РФ.
Перечень действующих двусторонних договоров РФ об избежании двойного налогообложения по состоянию на 1 января 2008 г. приведен в письме ФНС РФ от 25 марта 2008 г. № ШТ-6-2/219 «О направлении перечня действующих двусторонних договоров РФ об избежании двойного налогообложения и перечня оффшорных зон».
В письме ФНС РФ от 30 марта 2006 г. № 04-2-03/62 «О налоге на доходы, полученные из-за границы» отмечено, что в декларации при необходимости указываются суммы налога с доходов, полученных из-за границы, уплаченного в соответствии с законодательством иностранного государства, при условии, что с этим государством РФ заключила и применяет договор (конвенцию, соглашение) об избежании двойного налогообложения. В этом случае к декларации прилагается документ о полученном доходе и уплаченном налоге, подтвержденный налоговым (финансовым) органом соответствующего иностранного государства.
Указание в декларации упомянутых выше сведений является достаточным для исчисления НДФЛ за соответствующий налоговый период.
Обязанность заплатить налог возникает тогда, когда есть объект налогообложения.
Для НДФЛ объектом налогообложения признается доход, полученный физическим лицом – налогоплательщиком (ст. 209 НК РФ). При этом доходом признается в соответствии со ст. 41 НК РФ экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, определяемая в соответствии с гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ.
Доходы могут быть получены как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ.
Следует отметить, что налогоплательщики – налоговые резиденты РФ должны платить НДФЛ с двух вышеназванных доходов, а налогоплательщики, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, – только с доходов, полученных от источников в РФ.В информационном сообщении ФНС РФ от 26 февраля 2008 г. «Порядок подтверждения статуса налогового резидента РФ» установлены порядок подтверждения статуса налогового резидента РФ, а также перечень документов, необходимых для получения подтверждения такого статуса. Подтверждение статуса налогового резидента РФ выдается в форме справки, выдачу которых с 18 февраля 2008 г. осуществляет Межрегиональная инспекция ФНС по централизованной обработке данных. Справка, подтверждающая статус организации (физического лица) в качестве налогового резидента РФ, выдается в одном экземпляре и действительна в течение календарного года, в котором данная справка выдана.
Срок подтверждения статуса налогового резидента РФ составляет 30 календарных дней со дня поступления всех необходимых документов в Межрегиональную инспекцию ФНС по централизованной обработке данных.
Согласно ст. 224 НК РФ в отношении доходов, получаемых физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, устанавливается ставка НДФЛ в размере 13 %, а в отношении доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, – в размере 30 % (за исключением дивидендов, полученных от российских организаций, которые облагаются по ставке 15 %).
Разные ставки НДФЛ применяются в зависимости от налогового резидентства, а не от гражданства лица и не являются дискриминационными.
Определение недискриминации, указанное в соглашениях об избежании двойного налогообложения, с учетом международной практики означает, что, если налог взимается с иностранных и с собственных национальных лиц при тех же обстоятельствах, он должен иметь одинаковую форму как в отношении налоговой базы, так и метода его оценки, ставка которого должна быть одинаковой.
Формальности, связанные с налогообложением (декларация, платежи, предписываемые сроки и т. д.), не должны быть более обременительными для иностранных, чем для граждан РФ.
Так, доходы гражданина РФ и, например, гражданина Казахстана, которые находятся на территории РФ менее 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев, (т. е. не являются налоговыми резидентами РФ), одинаково облагаются НДФЛ по ставке 30 %. Аналогичное мнение высказано в письме Минфина РФ от 13 мая 2008 г. № 03-08-05.Согласно п. 1 ст. 232 НК РФ фактически уплаченные налогоплательщиком, являющимся налоговым резидентом РФ, за пределами РФ в соответствии с законодательством других государств суммы налога с доходов, полученных за пределами РФ, не засчитываются при уплате налога в РФ, если иное не предусмотрено соответствующим договором (соглашением) об избежании двойного налогообложения.
Перечень действующих двусторонних договоров РФ об избежании двойного налогообложения по состоянию на 1 января 2008 г. приведен в письме ФНС РФ от 25 марта 2008 г. № ШТ-6-2/219 «О направлении перечня действующих двусторонних договоров РФ об избежании двойного налогообложения и перечня оффшорных зон».
В письме Минфина РФ от 4 мая 2008 г. № 03-04-05-01/145 рассматривается ситуация, когда индивидуальный предприниматель – резидент РФ получает доход от источника в Республике Беларусь. Отвечая на вопрос, могут ли быть зачтены суммы налога с этих доходов, уплаченные в Республике Беларусь, при уплате НДФЛ в РФ и каков порядок отражения в налоговой декларации по НДФЛ доходов индивидуального предпринимателя, полученных от источников в Республике Беларусь, Минфин РФ пишет, что Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 21 апреля 1995 г. «Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество» (далее – Соглашение между РФ и Республикой Беларусь) предусматривает зачет налога, уплаченного в иностранном государстве. Поэтому суммы налога с доходов, получаемых резидентом РФ от источника в Республике Беларусь, уплаченные в Республике Беларусь, могут быть зачтены при уплате налога в РФ в соответствии с положениями указанного Соглашения между РФ и Республикой Беларусь и НК РФ.По вопросу заполнения налоговой декларации по НДФЛ следует обратиться в налоговый орган по месту учета.
В письме ФНС РФ от 30 марта 2006 г. № 04-2-03/62 «О налоге на доходы, полученные из-за границы» отмечено, что в декларации при необходимости указываются суммы налога с доходов, полученных из-за границы, уплаченного в соответствии с законодательством иностранного государства, при условии, что с этим государством РФ заключила и применяет договор (конвенцию, соглашение) об избежании двойного налогообложения. В этом случае к декларации прилагается документ о полученном доходе и уплаченном налоге, подтвержденный налоговым (финансовым) органом соответствующего иностранного государства.
Указание в декларации упомянутых выше сведений является достаточным для исчисления НДФЛ за соответствующий налоговый период.
Если физические лица и юридические лица – резиденты Республики Казахстан получают дивиденды от компании – резидента РФ, то в соответствии с п. 3 ст. 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан от 18 октября 1996 г. «Об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал» дивиденды могут облагаться налогом в государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с законодательством этого государства, но если получатель является фактическим владельцев дивидендов, то взимаемый таким способом налог не будет превышать 10 % общей суммы дивидендов.Таким образом, дивиденды, полученные физическими и юридическими лицами Республики Казахстан, облагаются налогом в РФ по ставке 10 %. Российская организация выступает налоговым агентом, исчисляет и удерживает налог с доходов от источников в РФ (письмо Минфина РФ от 8 июня 2007 г. № 03-08-05).