Таким образом, организации, осуществляющие розничную торговлю через арендуемые объекты, подпадают под действие ЕНВД. Остается определить, какой показатель базовой доходности следует использовать в данном случае.
   В соответствии со статьей 346.29 НК России в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, установлен показатель базовой доходности «площадь торгового зала». Статьей 346.27 НК России установлено, что стационарная торговая сеть – это торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски.
   Таким образом, объект торговли рассматривается как объект стационарной торговой сети только в случае, если из инвентаризационных и правоустанавливающих документов следует, что он специально оборудован и предназначен для осуществления торговли. В противном случае объект рассматривается как объект нестационарной торговой сети и для расчета единого налога на вмененный доход применяется физический показатель «торговое место». Это означает, что если налогоплательщик осуществляет розничную торговлю в арендуемом помещении производственного здания или жилого дома и указанное помещение в правоустанавливающих и инвентаризационных документах не выделено, как часть здания, специально оборудованная и предназначенная для ведения торговли (что является основанием для отнесения его к объекту стационарной торговой сети), то данный объект следует рассматривать как объект нестационарной торговой сети и, соответственно, исчисление ЕНВД должно производиться с использованием показателя базовой доходности «торговое место». Указанное обстоятельство при прочих равных условиях может быть успешно применено в целях обеспечения экономии на платежах по ЕНВД, поскольку базовая доходность, рассчитанная от количества квадратных метров торгового зала (1,8 тыс. рублей с одного квадратного метра), может многократно превышать базовую доходность, рассчитанную с одного торгового места (9 тыс. рублей).
   Укрепить свои позиции перед налоговыми чиновниками может помочь приложение к договору аренды или дополнительное соглашение. В нем надо подробно расписать, что фирма планирует делать с арендуемым залом. Формулировка может выглядеть, например, так: «Арендатор обязуется использовать помещение следующим образом: 26 квадратных метров м для осуществления торговой деятельности; 40 квадратных метров для хранения и подготовки товаров к реализации». В таком случае налоговики уйдут из зала суда ни с чем, потому что доказать недобросовестность налогоплательщика они не смогут.

Определение площади стоянки автотранспортных средств для исчисления единого налога на вмененный доход

   В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ на уплату единого налога на вмененный доход могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках. Согласно статье 346.27 НК России под платными стоянками понимаются площади (в том числе открытые и крытые площадки), используемые в качестве мест для оказания платных услуг по хранению транспортных средств. Пунктом 3 статьи 346.29 НК России физическим показателем, используемым при исчислении единого налога на вмененный доход, установлена «площадь стоянки (в квадратных метрах)». Таким образом, главой 26.3 НК России не предусматривается уменьшение площади платных стоянок на площадь подъездных дорог непосредственно к стоянке автомобилей, на площадь, занимаемую служебными помещениями стоянки, на площадь, используемую для бесплатного размещения транспортных средств специального назначения и т. п. Размер площади стоянки устанавливается на основании правоустанавливающих документов, подтверждающих право налогоплательщиков на использование земельного участка для организации стоянки (договора купли-продажи, аренды и другие документы).

Определение площади торгового зала при исчислении единого налога на вмененный доход

   В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Пунктом 3 статьи 346.29 НК России установлено, что при исчислении единого налога на вмененный доход в сфере розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны, в качестве физического показателя применяется показатель «площадь торгового зала (в квадратных метрах)». Согласно статье 346.27 НК России под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов. К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Определение показателя базовой доходности

   В соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется, в частности, в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также в отношении розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети. Статьей 346.29 НК России установлено, что при осуществлении розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы (магазины и павильоны), исчисление единого налога на вмененный доход производится с использованием физического показателя базовой доходности «площадь торгового зала» (в квадратных метрах). Исчисление единого налога на вмененный доход производится с использованием физического показателя базовой доходности «торговое место» только в том случае, если розничная торговля осуществляется через объекты нестационарной торговой сети и объекты стационарной торговой сети, не имеющие торгового зала.
   В соответствии с нормами положения о государственном техническом учете и технической инвентаризации в Российской Федерации объектов капитального строительства, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 4 декабря 2000 года № 921 «О государственном техническом учете и технической инвентаризации в Российской Федерации объектов капитального строительства», внеплановая техническая инвентаризация объектов учета проводится при изменении технических или качественных характеристик объекта учета (перепланировка, реконструкция, переоборудование, возведение, разрушение, изменение уровня инженерного благоустройства, снос), а также при совершении с объектом учета сделок, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации государственной регистрации. На основании данных проведенной технической инвентаризации определяется назначение переоборудованного помещения. Если помещение будет признано магазином, то, соответственно, в инвентаризационных документах будет определена и площадь торгового зала, которая впоследствии должна будет использоваться в качестве физического показателя при исчислении единого налога на вмененный доход. Если же после проведения внеплановой технической инвентаризации в инвентаризационных документах на указанное помещение не будет выделен торговый зал, то данное помещение может быть отнесено к объектам стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов. Единый налог на вмененный доход в данном случае будет исчисляться с использованием показателя базовой доходности «торговое место». Поэтому применение показателя базовой доходности «торговое место» или «площадь торгового зала» (в квадратных метрах) для исчисления единого налога на вмененный доход в отношении розничной торговли зависит от того, будет ли признано магазином помещение после его соответствующего переоборудования.

Определение показателя базовой доходности «количество работников»

   Согласно пункту 3 статьи 346.29 Налогового кодекса РФ в отношении таких видов деятельности, подпадающих под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД), как оказание бытовых услуг, ветеринарных услуг, услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, разносная (развозная) торговля, применяется физический показатель базовой доходности «количество работников, включая индивидуального предпринимателя». В этой связи напомним, согласно статье 346.27 НК России под количеством работников понимается среднесписочная за налоговый период численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству.
   Для определения среднесписочной численности работников необходимо руководствоваться постановлением Росстата от 3 ноября 2004 г. № 50 «Об утверждении порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: № П-1 „Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг“, № П-2 „Сведения об инвестициях“, № П-3 „Сведения о финансовом состоянии организации“, № П-4 „Сведения о численности, заработной плате и движении работников“, № П-5(м) „Основные сведения о деятельности организации“.
   Трудовые отношения между работодателем и работником регулируются Трудовым кодексом РФ и в случае привлечения организацией субподрядчиков, отношения с которыми основываются на основе договора подряда, нормы статьи 346.27 НК России к ним применены быть не могут, а следовательно, при исчислении суммы ЕНВД субподрядчиков не учитывается.

Оптимизация оптово-розничной торговли в целях экономии на налоговых платежах

   Многие торговые фирмы одновременно занимаются и оптовой реализацией товаров, и розничной торговлей. Поэтому в регионах, где на розничную торговлю введен ЕНВД, им приходится организовывать раздельный учет, а это кроме усложнения учета приводит еще и к увеличению налоговых платежей. Вести раздельный учет по «вмененке» и общему режиму налогообложения обязывает налогоплательщиков пункт 7 статьи 346.26 НК России. При этом фирма теряет возможность учесть в затратах часть общехозяйственных расходов – их приходится делить между розничной и оптовой торговлей, а налогооблагаемую прибыль уменьшает только та доля таких расходов, которая относится к оптовой торговле. Кроме того, неизбежно придется расстаться с частью вычетов по НДС – по товарам, которые фирма продает в розницу, возмещать уплаченный поставщикам НДС нельзя. К этому надо добавить, что точно знать заранее, каким образом фирма продаст товар – в розницу или оптом, – иногда бывает попросту невозможно. Поэтому даже тот НДС, который относится к оптовой торговле, фирмы зачастую вынуждены возмещать с опозданием. В противном случае они сталкиваются с необходимостью постоянно составлять уточненные декларации и представлять их налоговым органам, а это, в свою очередь, порождает множество вопросов со стороны налоговых чиновников.
   Причем, если доля затрат по розничным продажам превышает 5 процентов, проигнорировать необходимость раздельного учета не получится (пункт 4 статьи 170 НК России) – это может привести к тому, что налоговики откажут фирме во всех вычетах по НДС, а это уже большие потери.
   Учитывая вышеизложенное, целесообразно избавиться от необходимости ведения раздельного учета. Для этого нужно организовать торговлю через две фирмы: одна из них будет заниматься оптовой торговлей, другая – розничной торговлей на «вмененке» (за наличный расчет или с использованием платежных карт).
   Весь товар нужно закупать на оптовую фирму. На фирму-«вмененщика» имеет смысл приобретать только тот товар, который несомненно будет продан только в розницу. Ситуация может сложиться таким образом, что часть первоначально предназначенного для оптовой торговли товара будет решено продать в розницу. В этом случае товар надо перебросить с одной фирмы на другую. Сделать это можно следующим способом – после того как товар продан розничному покупателю, основная фирма задним числом отписывает его фирме-«вмененщику». В этом случае весь «розничный» товар оказывается у «вмененщика», а у фирмы-оптовика остается только оптовый товар и необходимости вести раздельный учет не возникает.
   Наценку для розничной торговли можно сделать сколь угодно малую – это позволит регулировать сумму налога на прибыль в оптовой фирме. Однако при этом надо помнить, что цены на один и тот же товар должны различаться не больше чем на 20 процентов, поскольку в противном случае налоговики могут сравнить эти цены с рыночными и доначислить налоги (подпункт 4 пункта 2 статьи 40 НК России). Правда, уровень цен для постоянных покупателей всегда можно объяснить скидками, предусмотренными маркетинговой политикой фирмы (пункт 3 статьи 40 НК России). К тому же при более высокой цене фирма рискует лишиться постоянного покупателя. В этом смысле минимальные цены для фирмы-«вмененщика» выглядят вполне правдоподобно, поскольку именно она является и постоянным, и самым крупным покупателем.
   Весь НДС по купленным на оптовую фирму товарам можно поставить к вычету сразу после его оприходования и оплаты.
   Общехозяйственные расходы нужно максимально провести по оптовой фирме – у нее они уменьшат налог на прибыль.
   Если помещение арендованное, договор аренды надо заключать на фирму-«оптовика», а необходимую площадь торгового зала фирма «оптовик» будет сдавать фирме-«вмененщику» в субаренду. Тем самым обеспечивается возможность контроля суммы ЕНВД, поскольку ее фирма-«вмененщик» будет считать именно с той площади, которая указана в договоре субаренды.
   Если товар в розницу покупают в основном фирмы или предприниматели, которым не нужен НДС, можно сэкономить еще больше. В этом случае продажей можно заниматься через нестационарную торговую сеть – например, из помещения, не имеющего статуса торговой площади (офис, склад), которое и будет выполнять функцию «торгового места». В этом случае ЕНВД будет совсем невелик – как в торговом зале площадью пять квадратных метров.
   Отметим, что на «вмененке» удобней регистрировать не фирму, а индивидуального предпринимателя (ПБОЮЛ):
   – он не обязан вести бухгалтерский учет. Разумеется, все приходные накладные, z-отчеты, книга кассира-операциониста и документы по зарплате у ПБОЮЛ должны быть в порядке – но и только, поскольку других-то у него нет, однако проверить операции ПБОЮЛ-«вмененщика» налоговикам будет настолько сложно, что можно сказать, даже нереально. Впрочем, проверять они их не будут хотя бы потому, что ЕНВД в данном случае будет зависеть только от торговой площади;
   – он не должен соблюдать порядок ведения кассовых операций, а это означает отсутствие лимита кассы, выручку в банк сдавать не надо, откуда взялись деньги и куда они ушли, тоже никого не касается. Это позволяет оптовой фирме контролировать поступление официальной выручки на ее расчетный счет, поскольку перечислять деньги за товар ПБОЮЛ может только по мере надобности – например, когда нужно будет с расчетного счета заплатить поставщикам, а «белых» денег у фирмы нет. Происхождение необходимой суммы у ПБОЮЛ может быть каким угодно. Если безналичные деньги на данном этапе не нужны, задолженность за ПБОЮЛ может числиться сколь угодно долго. Если фирма-оптовик начисляет НДС «по оплате», с суммы задолженности ПБОЮЛ-«вмененщика» она получает еще и отсрочку по НДС.
   Как известно, «вмененщики» ЕСН не платят. Поэтому первое, что приходит в голову, – принять на работу продавцов только в розничную фирму. Ведь 14 % пенсионных взносов, на которые к тому же можно уменьшить ЕНВД (но не более чем в 2 раза), гораздо приятней, чем 26 % ЕСН. Но при этом не следует забывать о том, что практически весь товар числится на фирме-оптовике и в ее интересах, чтобы продавцы были материально ответственными лицами, а это означает, что оформить их на работу в оптовую компанию придется – в противном случае всю недостачу надо будет покрывать за счет фирмы.
   К ПБОЮЛ продавцов лучше нанять по совместительству. В этом случае можно завести на работника трудовую книжку, тогда как ПБОЮЛ трудовые книжки не ведут.
   В целях экономии на налогах большую часть зарплаты, разумеется, нужно начислять у ПБОЮЛ, а в оптовой фирме продавцы могут получать чисто символическую зарплату (минимальную, например).

Особенности налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении оказания услуг населению

   Налоговый кодекс РФ позволяет регионам перевести на налогообложение в виде единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД) следующие услуги:
   – бытовые услуги;
   – услуги, прямо поименованные в Налоговом кодексе РФ;
   – услуги, оказываемые в рамках розничной торговли.
   Конкретные бытовые услуги, по которым надо платить ЕНВД, определяют представительные органы муниципальных районов и городских округов, т. е. местные власти. Причем чиновники на местах вправе перевести на ЕНВД только часть бытовых услуг, выбрав их из Общероссийского классификатора услуг населению, утвержденного постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 г. № 163. Об этом прямо говорится в статье 346.27 Налогового кодекса РФ. При этом не важно, как оплачены услуги – за наличный расчет или в безналичном порядке. Виды деятельности, которые являются бытовыми услугами, имеют в Общероссийском классификаторе услуг населению коды 0110005–0197526.
   Помимо бытовых услуг местные власти могут перевести на ЕНВД автотранспортные, ветеринарные услуги, ремонт, мойку и техническое обслуживание машин, а также услуги платных автостоянок (статья 346.26 НК России). При этом некоторые из указанных видов деятельности (ремонт, мойка, техническое обслуживание машин и платные автостоянки) относятся в соответствии с Общероссийским классификатором к бытовым услугам. Например, ремонту легковых автомобилей присвоен код 0172009. Но так как перечисленные услуги отнесены в главе 26.3 Налогового кодекса РФ к отдельным видам деятельности по «вмененному» доходу, то при расчете ЕНВД к бытовым они уже не относятся. Поэтому там, где региональные чиновники не перевели услуги по ремонту, мойке, техобслуживанию и хранению автомобилей на «вмененку», эти виды деятельности подпадают под общий режим налогообложения. Это правило действует, даже если бытовые услуги в регионе облагаются ЕНВД.
   Организации, осуществляющие розничную торговлю, могут оказывать покупателям за отдельную плату различные услуги, как то:
   – реализация товаров;
   – упаковка купленных в магазине товаров;
   – прием (в том числе по телефону) и оформление предварительных заказов на товары;
   – подготовка к определенному часу по предварительному заказу отдельных товаров, имеющихся в продаже;
   – прием и исполнение заказов на товары, реализуемые через секцию посылочной торговли;
   – погрузка и доставка тяжелых и крупногабаритных изделий автотранспортными средствами (если доставка не осуществляется «Трансагентством»);
   – оценка и прием на комиссию вещей на дому у комитента;
   – перечисление комитентам денежных средств за реализованные товары на указанный расчетный счет;
   – оценка ювелирных изделий из драгоценных металлов, драгоценных, полудрагоценных и поделочных камней;
   – прием стеклопосуды на дому;
   – предоставление кабин для зарядки фотоаппаратуры;
   – предоставление кабины или салона для прослушивания фонограмм и просмотра видеокассет, которые имеются в продаже или запись которых осуществляется в магазине;
   – консультативные услуги специалистов о правилах и порядке пользования технически сложными товарами-новинками с демонстрацией их в действии;
   – консультации диетологов, косметологов;
   – гарантированное хранение купленного товара;
   – прием на хранение вещей покупателя и детских колясок (при наличии комплекса товаров для детей);
   – предоставление услуг комнаты матери и ребенка (при наличии комплекса товаров для детей);
   – послепродажное обслуживание.
   Такие услуги также считаются розничной торговлей в силу статьи 346.27 Налогового кодекса РФ, поскольку в ней сказано, что розничная торговля – это торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6–10 пункта 1 статьи 181 НК России, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них, в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания. Кроме того, Минфин России письмом от 1 июня 2005 г. № 03-06-05-04/150 разъяснил, что под розницей понимаются услуги, которые организация оказывает непосредственно при продаже товаров за наличные. То есть услуги в этом случае не являются отдельным видом деятельности. И фирма будет платить один ЕНВД – по розничной торговле.
   Но это правило не действует, если оказываемые услуги относятся к бытовым или прямо поименованы в Налоговом кодексе РФ как отдельные виды «вмененной» деятельности. Тогда организации придется платить два ЕНВД: с розничных продаж и услуг.
   В Общероссийском классификаторе услуг населению поименованы далеко не все их виды. Например, в этом документе в качестве бытовых услуг упоминаются различные ремонтные работы. Но при этом прямо не указана деятельность, связанная с ремонтом копировальной техники, очков и многих других товаров. По мнению Минфина России (письмо № 03-06-05-04/150), фирмы, оказывающие эти услуги, обязаны исчислять общие налоги, поскольку в статье 346.27 Налогового кодекса РФ прямо сказано, что бытовые услуги должны определяться в соответствии с Общероссийским классификатором, в связи с чем виды деятельности, не поименованные в этом документе, на уплату ЕНВД не переводятся.
   Организации, которые занимаются бытовыми или ветеринарными услугами, а также автосервисы и мойки рассчитывают ЕНВД исходя из численности работников. Если же речь идет об индивидуальных предпринимателях, осуществляющих деятельность без образования юридического лица (ПБОЮЛ), то в численность работников включают и самого предпринимателя. В расчет ЕНВД берется среднесписочная численность работников, которая определяется на основании Порядка, утвержденного постановлением Росстата от 3 ноября 2004 г. № 50.